Rz. 13
Der Begriff der Konsignationslagerregelung wird zwar sowohl in § 6b UStG als auch in Art. 17a MwStSystRL sowie in der MwStDV verwendet aber nicht definiert. Ausweislich der Gesetzesbegründung[1] betrifft die Regelung ein Konsignationslager bzw. call-off-stock oder Auslieferungslager. Ferner ergibt sich aus der Gesetzesbegründung, dass der Ort, an den der Gegenstand im Zuge des Transports im Bestimmungsmitgliedstaat gelangt, in der Vorschrift (ebenso wie im zugrundeliegenden Unionsrecht) nicht definiert werde und müsse somit nicht zwingend ein Lager als solches sein. Die Ware könne an jedem räumlich und physisch bestimmbaren Ort im Bestimmungsmitgliedstaat zwischengelagert werden (z. B. auch in einem Eisenbahnwaggon). Diese Aussagen übernimmt auch Abschn. 6b.1 Abs. 6 UStAE, der als weitere Beispiele ortsfeste Behälterlager (ober- oder unterirdische Tanklager), Container, Trailer oder Binnenschiffe aufführt. Voraussetzung sei aber, dass die eingelagerten Gegenstände der Art und Menge nach bestimmbar seien und mit den Aufzeichnungen nach § 22 Abs. 4f UStG[2] übereinstimmen.[3] Für den Fall, dass es sich um ein Lager als solches handele, könne dieses sowohl auf Initiative des Unternehmers, der den Gegenstand in den Bestimmungsmitgliedstaat befördert oder versendet hat, als auch auf Initiative des späteren Erwerbers der Ware oder auf Initiative eines Dritten (selbstständiger Lagerhalter) eingerichtet sein.
Die Definition der Konsignationslagerregelung ergibt sich damit lediglich aus der gesetzlichen Beschreibung des Vorgangs sowie weiteren Ausführungen in Abschn. 6b.1 Abs. 4 UStAE.
Danach liegt eine Konsignationslagerregelung gem. § 6b Abs. 1 UStG für die Beförderung oder Versendung eines Gegenstands aus dem Gebiet eines Mitgliedstaats in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaats für Zwecke einer Lieferung des Gegenstands nach dem Ende dieser Beförderung oder Versendung nach Maßgabe weiterer Vorschriften vor.
Der Begriff der Beförderung oder Versendung fußt dabei m. E. lediglich auf § 3 Abs. 6 S. 2 UStG, wonach "Befördern" jedes Fortbewegen eines Gegenstands ist bzw. auf § 3 Abs. 6 S. 3 UStG, wonach "Versenden" jedes Befördern (also Fortbewegen) eines Gegenstands durch einen selbstständigen Beauftragten ist. Dieser Akt der Gegenstandsbewegung soll keine Lieferung i. S. v. § 3 Abs. 1 UStG in Form einer Beförderungs- oder Versendungslieferung darstellen. Dies leitet sich aus der weiteren Formulierung ab, wonach die Beförderung oder Versendung für Zwecke einer Lieferung erfolgt, die danach erfolgt. M.a.W. meint die Formulierung des "Beförderns oder Versendens" lediglich den "Transport eines Gegenstands" ohne gleichzeitige Verschaffung der Verfügungsmacht gem. § 3 Abs. 1 UStG.
Daraus ist folglich abzuleiten, dass keine Konsignationslagerregelung gem. § 6b UStG vorliegt, wenn bereits im Zusammenhang mit der Beförderung oder Versendung die Verfügungsmacht an dem Liefergegenstand verschafft wird, mithin eine Beförderungs- oder Versendungslieferung gem. § 3 Abs. 1 und 6 UStG erfolgt. (Rz. 18).
Nach "Maßgabe der nachfolgenden Vorschriften" bedeutet, dass auch die weiteren in den Absätzen 1-5 genannten Tatbestandsmerkmale materiell-rechtliche Voraussetzung für die Anwendung des § 6b UStG sind.
Rz. 13a
Zwar kann der aus dem Abgangsmitgliedstaat stammende Gegenstand zuvor aus dem Drittlandsgebiet eingeführt worden sein. Allerdings darf dann nach Auffassung der Verwaltung in Abschn. 6b.1 Abs. 12 UStAE nicht die Vorschrift des § 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG Anwendung gefunden haben. Gem. § 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG erfolgt die Einfuhr steuerfrei, wenn sich unmittelbar im Anschluss an die Einfuhr eine innergemeinschaftliche Lieferung anschließt. Die Verwaltungsauffassung leuchtet ein. Normalerweise würde sich unmittelbar nach der steuerfreien Einfuhr im Abgangsmitgliedstaat ein steuerbarer und i. d. R. steuerpflichtiger innergemeinschaftlicher Erwerb gem. § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG im Bestimmungsmitgliedstaat ergeben. Diese unmittelbare sich anschließende Besteuerung findet aber bei Anwendung der Konsignationslagerregelung gerade nicht statt, sondern erst zu einem in der Zukunft liegenden Zeitpunkt.
Rz. 13b
§ 6b UStG kann auch nicht im Rahmen eines innergemeinschaftlichen Reihengeschäfts Anwendung finden, weil der Transport des Gegenstands unmittelbare Lieferungen gem. § 3 Abs. 1 UStG sowohl durch den ersten Lieferer als auch durch den oder die Zwischenhändler auslöst.[4]
Rz. 14
Die Konsignationslagerregelung des § 6b UStG stellt Anforderungen an
- den Lieferer,
- den Erwerber und
- den korrekten Ablauf.
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