Rz. 87
Bei Rückdeckungsversicherungen für Leistungsanwärter ist ein Abzug von Zuwendungen in Höhe des Beitrags nur zulässig, wenn
- der Leistungsanwärter die Voraussetzungen des Buchst. b S. 2 und 5 erfüllt,
- die Versicherung bis zum voraussichtlichen Eintritt der Altersversorgung läuft, mindestens jedoch bis zur Vollendung des 55. Lebensjahrs des Leistungsanwärters und
- während dieser Laufzeit jährliche sowie gleich bleibende oder sich erhöhende Beiträge zu zahlen sind.
Rz. 88
Leistungsanwärter i. S. v. Buchst. b S. 2 und 5 sind Arbeitnehmer und ehemalige Arbeitnehmer des Trägerunternehmens sowie die ihnen gleichgestellten Personen i. S. v. § 17 Abs. 1 S. 2 BetrAVG, die von der Unterstützungskasse schriftlich zugesagte Leistungen erhalten können und die am Schluss des Wirtschaftsjahrs der Zuwendung das 27. Lebensjahr bzw. ab 2018 das 23. Lebensjahr vollendet haben (Rz. 65ff.). Auch ausgleichsberechtigte Ehegatten/eingetragene Lebenspartner, für die nach Durchführung eines Versorgungsausgleichs im Wege der internen Teilung eine eigene Anwartschaft begründet wurde, zählen zu den Leistungsanwärtern.[1]
Rz. 88a
Leistungsanwärter, die das 27. Lebensjahr bzw. ab 2018 das 23. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, werden durch S. 3 der Vorschrift bei bestehender Rückdeckungsversicherung einbezogen:
- im Fall einer Rückdeckungsversicherung für Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung – auch in Kombination beider Versorgungen – ohne Einschränkung,
- im Fall einer Rückdeckungsversicherung für Altersversorgung, wenn und soweit die Anwartschaft bereits unverfallbar geworden ist.
Rz. 88b
Da die regulären Unverfallbarkeitsvoraussetzungen des § 1b Abs. 1 BetrAVG, die ein Mindestalter von 21 Jahren vorsehen, nicht erfüllt sein müssen (R 4d Abs. 8 S. 7 EStR 2012), soll das Gesetz einen Anreiz zu einer überobligatorischen Arbeitnehmerbegünstigung bieten. Da die Unverfallbarkeit der Ansprüche nach § 2 BetrAVG stets nur in Höhe des bereits erdienten Teils eintritt, ist auch nur insoweit eine Beitragserstattung zulässig.
Rz. 89
Die Rückdeckungsversicherung muss die Dauer der gesamten Anwartschaftszeit bis zum vorhergesehenen Zeitpunkt des Beginns der Altersversorgung umfassen. Damit soll sichergestellt werden, dass die Anwartschaftsfinanzierung über den gesamten, im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses noch ausstehenden Anwartschaftszeitraum, mindestens jedoch bis zum vollendeten 55. Lebensjahr des Leistungsanwärters, verteilt wird. Für Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung kann das Erfordernis einer Mindestlaufzeit nicht gelten, ohne dass eine solche Beschränkung im Wortlaut der Vorschrift nicht zum Ausdruck kommt. Die Richtlinien sehen deshalb eine Anwendung auch auf nur der Invaliditäts- und Hinterbliebenenversicherung dienende Verträge vor und lassen Ausnahmen nur zu, wenn bei einer Invaliditätsversorgung mit kürzerer Laufzeit als bis zum 55. Lebensjahr eine Altersversorgung nahtlos anschließt und diese, falls sie rückgedeckt ist, begünstigt ist (R 4d Abs. 8 S. 4 und 5 EStR 2012).[2]
Rz. 90
Während der Laufzeit müssen jährliche Beiträge gezahlt werden, die zumindest gleich bleiben. Damit werden zur Erreichung einer Gleichverteilung des Finanzierungsaufwands auf die Laufzeit der Versicherung und zur Verhinderung einer unerwünschten Vorverlagerung des Aufwands Einmalprämien bzw. fallende Beiträge ausgeschlossen.[3] Beitragsminderungen aus sachlichen Gründen, z. B. bei Übergang zu Teilzeitarbeit oder Minderung der Zusage aus wirtschaftlichen Gründen, sind unschädlich.[4] Sog. laufende Einmalprämien, bei denen die laufende Beitragszahlung eines einheitlichen Versicherungsvertrags versicherungstechnisch als jährliche Einmalprämien berechnet wird, sind als laufende Beiträge zu werten, wenn eine Verpflichtung besteht, die Einmalbeitragszahlungen bis zum Eintritt des Versorgungsfalls fortzuführen.[5] Auch vertragliche Änderungen bezüglich der Höhe der Beitragszahlungen, die mit diesen Motiven nicht in Zusammenhang stehen, wie das Beitragsfreistellen einer Versicherung oder das Herabsetzen der Versicherungsleistung unter Verminderung der Beiträge, sind steuerlich unschädlich. Auch Prämienminderungen durch Verrechnung mit Gewinngutschriften (Rz. 84) schaden nicht[6], weil die (gleichbleibende) Prämie nicht vermindert, sondern durch Verrechnung getilgt wird.
Ebenfalls unschädlich sind Änderungen von Entgeltumwandlungsvereinbarungen, die ohne weitere Begründung eine Beitragsreduzierung oder sogar eine vollständige Beitragseinstellung vorsehen.[7]
Rz. 91
Schädlich ist es, wenn – d. h. sobald und solange – der Anspruch aus der Versicherung zu irgendeinem Zeitpunkt innerhalb des maßgeblichen Wirtschaftsjahres der Sicherung eines Darlehens dient.[8] Die Vorschrift dient der Sicherstellung des Versicherungsanspruchs für den Versorgungszweck.[9] Dies entspricht dem Beleihungsverbot in § 4b S. 2 EStG (§ 4b EStG Rz. 51ff.).
Wie in Rz. 82 dargelegt, sind andere Verwendungen des Versicherungsanspruchs wie Abtretung oder Vorauszahlung des Versicherungsa...
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