BFH Urteil vom 14.04.1970 - VII R 114/68

Leitsatz (amtlich)

1. Die Abschöpfungspflichtigkeit einer Ware ergibt sich aus der einschlägigen EWG-VO i. V. mit den anzuwendenden Bestimmungen des angeführten Zolltarifs.

2. Bei der Tarifierung von Waren sind die Zollstellen nicht an die von der Einfuhr- und Vorratsstelle in der Einfuhrgenehmigung vorgenommene Einordnung in das Warenverzeichnis für die Außenhandelsstatistik gebunden.

3. Scheidet auf Grund der ATV 3 die Anwendung einer bestimmten Tarifnummer aus, so stellt sich hinsichtlich dieser keine Auslegungsfrage im Sinne des Art. 177 Abs. 1 EWGV.

Normenkette

EWGVtr Art. 177 Abs. 1; EWGV 19/62 Art. 16, 17 Abs. 2; Durchführungsgesetz zur EWG-VO Nr. 19/62 § 6, Abs. 3; Durchführungsgesetz zur EWG-VO Nr. 19/62 § 7; Durchführungsgesetz zur EWG-VO Nr. 19/62 § 10; ZG § 35 Abs. 1; AbG § 2; AWG § 12; Warenverzeichnis für die Außenhandelsstatistik, Allgemeine Vorschrift 6; AWV § 30 Abs. 1, Anlage E 3; DZT, Gem. ZT 1963, Abschöpfungstarif: Tarifnr. 04.02; DZT, Gem. ZT 1963, Abschöpfungstarif: Tarifnr. 11.01; DZT, Gem. ZT 1963, Abschöpfungstarif: Tarifnr. 23.07; Gem. ZT ATV 2; Gem. ZT ATV 3 a; Gem. ZT ATV 3 b

Tatbestand

Die Klägerin ließ im Juli 1963 drei Sendungen einer als Kälberfuttermittel bezeichneten Ware, bestehend aus 95 % Sprühmagermilchpulver und aus 5 % Weizenmehl, zum freien Verkehr abfertigen. Das Zollamt (ZA) wies die Ware zunächst als Futtermittelzubereitung der Tarifstelle 23.07-B-I-b des Abschöpfungstarifs – AbT – (Abschöpfung, 4 % Ausgleichsteuer), mit Änderungsbescheid vom 15. Juli 1964 jedoch als Milch, haltbar gemacht, nicht gezuckert, in fester Form der Tarifstelle 04.02-A-I-b des Deutschen Zolltarifs – DZT – (11 % Zoll, 4 % Ausgleichsteuer) zu. Nach erfolglosem Einspruch setzte das Finanzgericht (FG) die Ausgleichsteuer unter Zugrundelegung eines Steuersatzes von 3 v. H. unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH VII 156/65 vom 11. Juli 1968 (Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs Bd. 92 S. 405 – BFH 92, 405 –, BZBl 1968, 1026) herab.

Die Klägerin macht mit ihrer Revision geltend, daß die eingeführte Ware zur Verwendung als Kälberfuttermittel bestimmt und auch als solches verwendet worden sei. Unter dem Begriff „zubereitetes Futter” der Tarifstelle 23.07-B sei nach Art. 1 d der Verordnung (EWG) Nr. 19/62 – Anhang – vom 4. April 1962 (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften S. 933 – ABlEG 933 –, BZBl 618) Futter zu verstehen, das Getreide enthalte. Hierunter falle nach Art. 12 Abs. 1 a der Verordnung (EWG) Nr. 55/62 vom 30. Juni 1962 (ABlEG 1583) auch eine Ware mit einem Stärkegehalt bis zu 10 v. H. Zwar sei eine solche Ware objektiv gesehen zum Zwecke der menschlichen Ernährung geeignet. Nach der Verkehrsauffassung handle es sich aber um ein zubereitetes Futtermittel der Tarifstelle 23.07-B-I-b. Die Klägerin rügt mangelnde Sachaufklärung durch das FG, weil dieses den hierüber angebotenen Beweis durch ein Sachverständigengutachten nicht erhoben habe. Die Einfuhr- und Vorratsstelle (EVSt) Getreide und Futtermittel habe ebenfalls die Ware in der Einfuhrgenehmigung der Tarifnr. 23.07 zugeordnet. Daran sei das ZA gebunden gewesen, wie sich aus § 10 Abs. 2 des Durchführungsgesetzes zur Verordnung (EWG) Nr. 19/62 vom 26. Juli 1962 (BGBl I 1962, 455, BZBl 643) ergebe. Auch nach den damals geltenden Erläuterungen zur Nr. 23.07 des DZT würden hierzu Futtermittel gehören, die durch Mischen mit Milchpulver zubereitet worden sind. Diese Erläuterungen würden nicht besagen, daß nur ein gewisser Prozentsatz an Milchpulver in dem Mischfutter enthalten sein dürfe. Daraus folge, daß z. Z. der Einfuhr eine Mischware aus Magermilchpulver und Mehl in jedem Falle der Tarifnr. 23.07 zugeordnet werden müsse. Das FG hätte daher nicht auf die Allgemeinen Tarifierungs-Vorschriften (ATV) zurückgreifen dürfen. Im übrigen hätte auch die Anwendung der ATV 3 a und 3 b zu diesem Ergebnis geführt. Nach § 9 der 1. Ausführungsverordnung zum Milchgesetz sowie nach § 6 der Speiseeisverordnung sei es verboten, Futtermittel als Milchpulver oder Eispulver in den Verkehr zu bringen. Durch den Zusatz von 5 % Mehl habe sich der Charakter der Ware gegenüber normalem Milchpulver völlig verändert. Die Erhebung der Ausgleichsteuer verstoße gegen Art. 95 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft (EWGV), weil im Inland weder das Endprodukt noch die zur Herstellung dienenden Rohstoffe mit Umsatzsteuer belastet seien.

Die Klägerin beantragt, das Verfahren auszusetzen und beim Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EGH) eine Vorabentscheidung einzuholen.

Das Hauptzollamt (HZA) beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Für die Tarifierung seien nur der DZT, der AbT und die dazu ergangenen Erläuterungen maßgebend. Das ZA sei nicht an die in der Einfuhrgenehmigung angegebene Tarif stelle gebunden. § 10 Abs. 1 i. V. mit § 6 Abs. 3 des Durchführungsgesetzes Getreide zur Verordnung (EWG) Nr. 19/62 betreffe nur die in der Einfuhrlizenz festgesetzten Abschöpfungssätze. Art. 12 der Verordnung (EWG) Nr. 55/62 befasse sich ausschließlich mit der Berechnung der Abschöpfung für Waren, die als zubereitetes Futter zu tarifieren seien.

Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet. Die Klägerin hat hierbei mit Schriftsatz vom 10. April 1970 erklärt, daß sie mit der Revision den Antrag verfolge, unter teilweiser Abänderung der Vorentscheidung die Steueränderungsbescheide des ZA vom 15. Juli 1964 sowie die Einspruchsentscheidung i. d. F., die sie durch die Vorentscheidung erhalten hat, aufzuheben.

Entscheidungsgründe

I.

Der Antrag der Klägerin auf Aufhebung der Vorentscheidungen ist nicht innerhalb der Begründungsfrist eingegangen. Der Senat sieht jedoch in dem Antrag der Klägerin auf Aussetzung des Verfahrens und Einholung einer Vorabentscheidung des EGH implicite den nach § 120 Abs. 2 FGO erforderlichen bestimmten Antrag. Denn aus dem Antrag, das Verfahren auszusetzen, ist im Zusammenhang mit der Angabe der an den EGH zu stellenden Fragen und dem Inhalt der innerhalb der Begründungsfrist rechtzeitig eingereichten Schriftsätze der Umfang des Revisionsbegehrens zu ersehen.

Die Revision ist daher zulässig.

II.

Die Revision kann aber keinen Erfolg haben.

Welcher Tarifstelle eine Ware zuzuordnen ist, ergibt sich aus dem Zolltarif (ZT) und den dazu ergangenen Erläuterungen, im Falle der Abschöpfung aus dem AbT (siehe BFH-Urteil VII 15/62 vom 8. März 1966, BFH 85, 365, BStBl III 1966, 340; BFH-Beschluß VII B 48/66 vom 6. Dezember 1967, BFH 91, 328). Hierbei ist die Beschaffenheit der Ware in dem Zeitpunkt maßgebend, in dem der Zollantrag gestellt oder wirksam geworden ist (§ 35 Abs. 1 ZG). Dies bedeutet, daß es nicht etwa auf die Bezeichnung der Ware in der Zollanmeldung durch den Zollbeteiligten oder auf die tatsächliche spätere Verwendung der Ware ankommt. Das ZA ist bei der Tarifierung auch nicht an die Warenbezeichnung gebunden, die die EVSt in der Einfuhrgenehmigung eingesetzt hat. Diese wird entsprechend dem Antrag und den vorgelegten Unterlagen des Einführers nach den Vorschriften des Außenwirtschaftsgesetzes (AWG) für Waren erteilt, die erst eingeführt werden sollen und nach dem Warenverzeichnis für die Außenhandelsstatistik benannt werden (§ 4 des Durchführungsgesetzes zur Verordnung [EWG] Nr. 19/62 i. V. mit § 12 AWG und § 30 Abs. 1 der Außenwirtschaftsverordnung – AWV – nebst Anlage E 3 hierzu vom 22. August 1961 i. d. F. vom 3. Mai 1962, BGBl I 1962, 270, BZBl 1962, 422), Für die Einordnung der Waren sind die Bestimmungen des ZT und seiner Erläuterungen sinngemäß anzuwenden (Allgemeine Vorschrift 6 zum Warenverzeichnis für die Außenhandelsstatistik). Für die Einordnung in den ZT und auch für die Erhebung der Abschöpfung bei Abfertigung von Waren, die unter die gemeinsamen Marktorganisationen der EWG fallen, sind jedoch die Zollstellen zuständig, die die für Zölle geltenden Vorschriften anzuwenden haben (§ 2 Abs. 1 und 2 des Abschöpfungserhebungsgesetzes – AbG –).

Ob eine Ware abschöpfungspflichtig ist, bestimmt sich nach den betreffenden EWG-Verordnungen i. V. mit den unmittelbar anzuwendenden Bestimmungen des ZT im Zeitpunkt der Abfertigung nach der Beschaffenheit der eingeführten Ware (siehe auch Lenkewitz, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern 1962 S. 260, 262 – ZfZ 1962, 260, 262 –, rechte Spalte), Da die Einfuhrgenehmigung bereits notwendig vor der Einfuhr erteilt werden muß, kann die EVSt auch nicht bindend für die Zollstellen über die Abschöpfungspflichtigkeit einer Ware entscheiden. Dies ergibt sich im Streitfall auch aus dem Wortlaut der der Klägerin erteilten Einfuhrgenehmigung, die lediglich auf zubereitetes Futter der Nr. 2307 61 des Warenverzeichnisses für die Außenhandelsstatistik lautet, nicht aber auf Kälberfuttermittel. Die nach Art. 16 Abs. 1 der Verordnung (EWG) Nr. 19/62 notwendige Einfuhrlizenz dient statistischen Zwecken, um der Kommission eine Marktübersicht zur Beurteilung der Versorgungslage innerhalb der Gemeinschaft zu geben, und der Sicherung der Einhaltung der Einfuhrfrist, indem die Erteilung der Einfuhrlizenz von einer Kaution abhängig gemacht wird (Art. 16 Abs. 3 a. a. O. i. V. mit § 7 des Durchführungsgesetzes zur Verordnung (EWG) Nr. 19/62; Rohr-Cordts, EWG Abschöpfungen und Ausfuhrerstattungen, AbG § 3 A II 1 a Abs. 2). Auch daraus ergibt sich, daß die EVSt nicht im voraus bindend für die Zollstellen über die Tarifierung und über die Abschöpfungspflichtigkeit einer Ware entscheiden kann. Die Einfuhrgenehmigung wird vielmehr unter dem Vorbehalt erteilt, daß es sich um die in der Einfuhrgenehmigung von der EVSt bezeichnete Ware handelt.

Im gleichen Sinne hat der erkennende Senat auch für die Fälle des Ausfuhrerstattungsrechts entschieden, in denen die EVSt in der Erstattungszusage die Ware nach dem AbT bezeichnet hat (BFH-Entscheidung VII R 75/67 vom 13. Januar 1970, BFH 98, 113). Auch in diesem Falle hat es der erkennende Senat nicht auf die von dem Antragsteller in dem Antrag auf Erstattungszusage gemachten Angaben über die Beschaffenheit der Ware ankommen lassen, sondern auf die Bezeichnung in der der Einfuhrgenehmigung vergleichbaren Erstattungszusage selbst und entschieden, daß die Ware nach ihrer Beschaffenheit im Zeitpunkt der Ausfuhr in Anwendung der Vorschriften des AbT zu behandeln ist. Anders als im Streitfall war jedoch die Ware durch die Angabe der Tarifstelle des ZT in der Erstattungszusage näher bezeichnet worden, so daß sich eine Auslegung dieser Bezeichnung als notwendig erwies. Im Streitfall enthält dagegen die Einfuhrgenehmigung nicht die Bezeichnung der Ware selbst, sondern lediglich die Bezeichnung der betreffenden Nummer des Warenverzeichnisses für die Außenhandelsstatistik.

Auch § 10 Abs. 2 und 3 des Durchführungsgesetzes zur Verordnung (EWG) Nr. 19/62 spricht nicht für die gegenteilige Meinung der Klägerin. § 10 hat nur die in Art. 17 Abs. 2 der Verordnung (EWG) Nr. 19/62 vorgesehene Festsetzung von Abschöpfungsbeträgen in der Einfuhrlizenz zum Gegenstand, wie sich aus Abs. 1, a. a. O., i. V. mit § 6 Abs. 3 des Durchführungsgesetzes ergibt. Abgesehen davon, daß im Streitfall derartige Voraussetzungen nicht vorlagen, geht es in diesen Fällen lediglich um die Höhe des Abschöpfungssatzes, der in der Einfuhrlizenz abstrakt festgesetzt wird, nicht aber um die konkrete Einordnung einer bestimmten eingeführten Ware in den ZT bzw. unter einen Warenbegriff der gemeinsamen Marktorganisationen der EWG. Auch hier kann – wie oben ausgeführt – die EVSt nur unter der Voraussetzung eine Genehmigung erteilen bzw. eine Festsetzung eines Abschöpfungssatzes oder -betrages vornehmen, daß tatsächlich die unter die betreffende Tarifnummer zutreffend eingereihte Ware eingeführt wird.

Für die Tarifierung der im Streitfall eingeführten Ware kommen die Tarifnummern für ihre Bestandteile, nämlich Milch, haltbar gemacht (Milchpulver) der Tarifnr. 04.02 und Weizenmehl der Tarifnr. 11.01 oder die Tarifnr. 23.07 für Futtermittel in Betracht. Dabei gilt gemäß der ATV 2 Satz 2 jede Anführung von Waren aus einem bestimmten Stoff in einer Tarifnummer für Waren, die ganz oder teilweise aus diesem Stoff bestehen. Deshalb kommen für die streitige Ware zunächst die beiden Tarifnrn. 04.02 und 11.01 in Betracht. Im Verhältnis dieser beiden Tarifnummern hat die Vorinstanz insoweit zutreffend das Gemisch nach dem charakterbestimmenden Bestandteil, nämlich Milchpulver, in Anwendung der ATV 3 b tarifiert. Die Tarifnr. 23.07 ist dagegen nur dann in Betracht zu ziehen, wenn die Ware als zubereitetes Futter anzusehen ist. Dies kann u. U. der Fall sein, weil nach den Erläuterungen zu 23.07 I (2) Nr. 2 zum DZT auch Futter, das durch Mischen mit Milchpulver zubereitet ist, darunter fällt. In jedem Fall muß es sich aber um Futter handeln, für das eine andere Verwendung als Tiernahrung nach seiner objektiven Beschaffenheit ausscheidet. Denn nur in diesem Falle würde die Tarifnr. 23.07 die genauere Warenbezeichnung im Sinn der ATV 3 a gegenüber dem auch für andere Zwecke dienenden Warenbegriff Milchpulver in Tarifnr. 04.02 darstellen. Wie die Klägerin aber selbst vorgetragen hat, kann die streitige Ware nach ihrer Zusammensetzung neben der vorgesehenen Verwendung als Kälberfuttermittel durchaus auch für die menschliche Ernährung verwendet werden. Für die Tarifierung ist aber die objektive Beschaffenheit der Ware maßgebend. Da die Ware objektiv nicht nur zur Tierfütterung geeignet ist, scheidet die Tarifnummer 23.07 aus. Es liegt auch auf der Hand, daß Milchpulver mit einem so geringen Zusatz an Weizenmehl für alle möglichen anderen Zwecke verwendet werden kann, z. B. zum Backen oder zur Herstellung anderer Lebensmittelzubereitungen. Ob die Ware in dieser Zusammensetzung nach den lebensmittelrechtlichen Bestimmungen nicht mehr als Milch- oder Eispulver in Verkehr gebracht werden darf, ist nicht entscheidend. Denn die Zuweisung der Ware zur Tarifnr. 04.02 über die ATV 3 besagt nicht, daß es sich um eine Ware dieser Tarifnummer handelt, sondern nur, daß die Ware wie eine solche dieser Tarifnummer zu tarifieren ist, wie das FG zutreffend ausgeführt hat. Es hat daher auch zu Recht von der Einholung eines Sachverständigengutachtens zu dieser Frage abgesehen. Daß Milch in Pulverform, der Mehl bis zu einer Menge von 10 Gewichtshundertteilen zugesetzt worden ist, in der Tarifnr. 04.02 bleibt, wird auch durch die Erläuterung zu Tarifnr. 04.02 (2) Nr. 3 bestätigt. Diese Erläuterung ist zwar erst nach der Einfuhr der streitigen Ware ergangen. Sie stellt aber insoweit keine sachliche Änderung der ZT dar, sondern grenzt den Begriff Milchpulver ab. Wenn danach ein Mehlzusatz bis zu 10 % den Charakter der Ware als Milchpulver nicht ändert, so muß dies auf jeden Fall bei einem so geringfügigen Mehlzusatz von 5 % anzunehmen sein. In einem solchen Fall stellt Milch, haltbar gemacht, der Tarifnummer 04.02 sowohl gegenüber der Tarifnr. 11.01 als auch gegenüber der Tarifnr. 23.07 die genauere Warenbezeichnung im Sinn der ATV 3 a auch deshalb dar, weil der Zusatz von Mehl nicht etwa geeignet ist, wie ein Denaturierungsmittel oder wie die in den Erläuterungen zu Tarifnr. 23.07 erwähnten Futterzusatzmittel, z. B. ausgelaugte Zuckerrübenschnitzel, Biertreber, Knochenschrot, Muschelschalenmehl, Blutmehl usw., den Charakter der Ware als Milchpulver wesentlich zu verändern.

Fällt aber die Ware schon nach der ATV 3 a bzw. ATV 3 b unter die Tarifnr. 04.02, so bedarf es keiner besonderen Auslegung des Warenbegriffs „zubereitetes Futter” aus Tarifnr. 23.07-B im Anhang zu Art. 1 d der Verordnung (EWG) Nr. 19/62 und Art. 12 der Verordnung (EWG) Nr. 55/62. Denn auch nach den mit der ATV 3 zum damaligen DZT gleichlautenden ATV zum Gemeinsamen ZT 1963 wäre in dieser Weise bei der Tarifierung zu verfahren. Der Gemeinsame ZT 1963 selbst war zwar damals noch nicht in Kraft gesetzt worden. Dadurch aber, daß die Warenbezeichnungen in den o. a. EWG-Verordnungen auf den Gemeinsamen ZT Bezug nahmen, waren auch die ATV des Gemeinsamen ZT Teile der EWG-Verordnungen geworden und daher bei der Tarifierung heranzuziehen. Danach wird die Ware von der gemeinsamen Marktorganisation für Getreide der EWG und den dazu ergangenen EWG-Verordnungen nicht erfaßt. Damit entfällt eine Auslegung dieser Verordnung im Sinne von Art. 177 Abs. 1 EWGV, wegen der der erkennende Senat zur Einholung einer Vorabentscheidung des EGH verpflichtet wäre.

Fundstellen

BFHE 1970, 150