2.3.3.1 Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung
Rz. 25
Für die formelle Ausgestaltung der GuV ist zunächst auf die für alle Jahresabschlussbestandteile gültigen GoB zu verweisen und damit auf die Notwendigkeit zur Beachtung der auch für die GuV verbindlichen Grundsätze der Vollständigkeit (§ 246 Abs. 1 HGB), der Klarheit und Übersichtlichkeit (§ 243 Abs. 2 HGB) und des Saldierungsverbots (§ 246 Abs. 2 HGB).
Rz. 26
Das Saldierungsverbot wird dabei auch als Grundsatz der Bruttorechnung bezeichnet und ist, abgesehen von Ausnahmeregelungen aufgrund einzelner gesetzlicher Bestimmungen, wie z. B. in Gestalt des gem. § 276 HGB für kleine und mittelgroße KapG zulässigen zusammengefassten Ausweises einzelner Posten der GuV unter der Bezeichnung "Rohergebnis" (§ 276 Rz 4 f.), von allen Kaufleuten anzuwenden.
Rz. 27
Lediglich zur Ermittlung der Umsatzerlöse sind Saldierungen von Erträgen und Aufwendungen in Gestalt direkter Verrechnungen von Erlösschmälerungen (z. B. Rabatte und Skonti) sowie der Abzug der Umsatzsteuer und sonstiger direkt mit dem Umsatz zusammenhängender Steuern verbindlich vorgeschrieben (Rz 49). Ferner werden Bestandserhöhungen der fertigen Erzeugnisse mit den Bestandsminderungen der unfertigen Erzeugnisse verrechnet (Rz 68). Verfügt ein Unt über VG, die dem Zugriff der übrigen Gläubiger entzogen sind und die ausschl. der Erfüllung von Schulden aus Altersversorgungsverpflichtungen oder vergleichbarer langfristig fälliger Verpflichtungen dienen, ergibt sich aus der daraus resultierenden Verrechnungsverpflichtung mit den diesen VG gegenüberstehenden Schulden eine Verpflichtung zur Verrechnung der zugehörigen Aufwendungen und Erträge aus der Abzinsung und aus dem zu verrechnenden Vermögen (§ 246 Abs. 2 HGB).
2.3.3.2 Gliederung der Gewinn- und Verlustrechnung
Rz. 28
Die Einhaltung der in § 275 Abs. 2 und 3 HGB alternativ vorgegebenen Mindestgliederungsformen sowie die Beachtung der allgemeinen Grundsätze für die Gliederung (§ 265 HGB) sind zwingend, sodass von einer Verbindlichkeit des Gliederungsschemas gesprochen werden kann. Abweichende Gliederungen sind prinzipiell nicht zulässig. Allerdings sind i. R. weiterer gesetzlicher Bestimmungen Ergänzungen, Erweiterungen des Grundschemas und Abweichungen von der vorgegebenen Reihenfolge denkbar.
Zu beachten sind bspw. gesetzlich gebotene bzw. mögliche Ergänzungen und Erweiterungen, die aus zusätzlichen Ausweis- oder Erläuterungspflichten resultieren. Diese kommen im HGB z. B. durch § 277 Abs. 3, Abs. 5 HGB sowie als rechtsformspezifische Posten im Aktienrecht in § 158 Abs. 1 Satz 1 AktG (Rz 256) zum Tragen.
Rz. 29
Aus § 277 Abs. 3 Satz 1 HGB resultiert die Pflicht, die GuV um einen Posten für außerplanmäßige Abschreibungen nach § 253 Abs. 3 Satz 5 und 6 HGB zu erweitern, sofern diese Angabe nicht im Anhang erfolgt.
Rz. 30
Des Weiteren ist eine Erweiterung der Grundgliederungen gem. § 277 Abs. 3 Satz 2 HGB um entsprechend bezeichnete Posten erforderlich, wenn Erträge und Aufwendungen aus Verlustübernahmen angefallen sind oder wenn das Unt auf Basis von Gewinngemeinschaften, Gewinnabführungsverträgen oder Teilgewinnabführungsverträgen Gewinn erhalten oder abgeführt hat (Rz 197).
Rz. 31
Aus den §§ 158 Abs. 1 AktG i. V. m. 278 Abs. 3 AktG folgt für AG und KGaA die Verpflichtung, ihre GuV um Angaben zur Gewinnverwendung zu ergänzen, sofern diese nicht im Anhang erfolgen (Rz 257).
Rz. 32
Über die gesetzlich vorgegebenen Ergänzungen der Grundgliederung hinaus wird mit § 265 Abs. 5 Satz 1 HGB die Möglichkeit zu freiwilligen Untergliederungen der im Gliederungsschema vorgegebenen Posten sowie zur Ergänzung um "Davon-Vermerke" eingeräumt. Aus § 265 Abs. 5 Satz 2 HGB ergibt sich zudem die Möglichkeit zur Einfügung neuer Posten, soweit ihr Inhalt nicht von einem vorgeschriebenen Posten gedeckt wird (§ 265 Rz 22 f.). Allerdings beschränkt sich diese Möglichkeit auf bedeutsame Fälle, in denen durch die Einfügung dieser neuen Posten die Darstellung der Ertragslage wesentlich verbessert wird, so wie dies bspw. beim getrennten Ausweis von Buchgewinnen aus einem Anteilstausch positiv zu entscheiden ist, die ansonsten unter der Sammelposition sonstige betriebliche Erträge auszuweisen wären.[1]
Rz. 33
Die Möglichkeit zur Erweiterung der Mindestgliederung erstreckt sich auch explizit auf die Einfügung von Zwischensummen. Des Weiteren sind die Abspaltung und der getrennte Ausweis wesentlicher Beträge der Sammelposten "sonstige betriebliche Erträge" und "sonstige betriebliche Aufwendungen" zulässig. Insb. für die Umsatzerlöse wird es als zulässig erachtet, diese näher aufzugliedern, um so einen gesonderten Ausweis der Umsatzerlöse aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit vornehmen zu können.[2]
Rz. 34
Auch eine Aufgliederung einzelner Aufwendungen und Erträge nach Produkten oder Absatzgebieten ist zulässig. Für große KapG besteht nach § 285 Nr. 4 HGB für den Fall, dass sich die Tätigkeitsbereiche und geografisch bestimmten Märkte erheblich voneinander unterscheiden, diesbzgl. eine Angabepflicht im Anhang, der auch durch entsprechende Angaben in der GuV nachgekommen werden kann.[3]
Rz. 3...
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