b. Sonstige Anlässe, die zu verlässlichen und relevanteren Informationen führen

aa. Grundlagen

Tz. 85

Stand: EL 49 – ET: 02/2023

Gem. IAS 8.14b kann außer bei Vorliegen von neuen bzw. geänderten Standards oder Interpretationen eine Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden nur in den Fällen vorgenommen werden, in denen die Änderung dazu führt, dass der Abschluss zuverlässige und relevantere Informationen über die Auswirkungen von Geschäftsvorfällen, sonstigen Ereignissen und Umstände auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage oder Cashflows eines Unternehmens vermittelt (vgl. hierzu Tz. 31 und 55f.).

Tz. 86

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Mit dieser Regelung soll eine willkürliche Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden vermieden werden; eine rein bilanzpolitisch motivierte Durchbrechung der Stetigkeit ist daher nicht möglich (glA Knobloch/Krauß, KoR 2017, S. 207). Voraussetzung für die Inanspruchnahme von IAS 8.14 (b) ist, dass das IFRS-Regelwerk für einen bestimmten Sachverhalt verschiedene Bilanzierungsalternativen zulässt. Dies kann entweder explizit durch Einräumung von Wahlrechten in den Standards oder Interpretationen oder implizit durch Ermessensspielräume oder Verwendung unbestimmter Rechtsbegriffe, die keine Änderungen von rechnungslegungsbezogenen Schätzungen darstellen, gegeben sein (sog. kleine, unechte oder verdeckte Wahlrechte, glA. Heuser/Theile, 6. Aufl., Tz. 12.38; Tanski, DStR 2004, S. 1845; wohl aA Beck IFRS-Handbuch, 5. Aufl., § 45, Tz. 18).

Tz. 87

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Durch die in IAS 8.14 (b) enthaltene Bedingung, wonach die neu gewählte Bilanzierungs- und Bewertungsmethode zu verlässlichen und relevanteren Informationen führen muss, ist ein Wechsel zwischen den verschiedenen durch den Standard oder die Interpretation gegebenen Wahlrechten nicht ohne weiteres möglich. Vielmehr muss das bilanzierende Unternehmen unter Berücksichtigung der jeweiligen Umstände des Einzelfalles begründen können, weshalb die neue Bilanzierungs- und Bewertungsmethode die oben genannten Voraussetzungen erfüllt. Die Gründe sind im Anhang zu erläutern (vgl. IAS 8.29 (b); vgl. hierzu Tz. 111ff.).

Tz. 88

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Welchen Anforderungen die Gründe genügen müssen, lässt der Standard offen. UE können folgende Sachverhalte als ausreichende Begründung angenommen werden (glA Knobloch/Krauß, KoR 2017, S. 207):

• Vorhandensein einer besseren Datenbasis,
• Anpassung an Industrie- und Branchenpraxis, sodass die Vergleichbarkeit mit anderen Unternehmen erhöht wird.

Ein Hinweis dafür, dass eine neue Bilanzierungs- und Bewertungsmethode zu verlässlichen und relevanteren Informationen führt, kann auch dann gegeben sein, wenn diese durch eine anerkannte Stellungnahme in der Fachliteratur Unterstützung findet. Es ist eine Analyse sämtlicher Umstände des jeweiligen Einzelfalls erforderlich, die insbesondere die Planungen der Unternehmensleitung und den wirtschaftlichen Gehalt der Transaktionen, die die Grundlage für die geänderte Bilanzierungs- und Bewertungsmethode darstellen, berücksichtigt. Die geänderte Bilanzierungs- und Bewertungsmethode sollte Adressaten eine verbesserte Informationsbasis verschaffen, um vergangene, gegenwärtige und zukünftige Ereignisse besser beurteilen zu können.

Die Begründungen müssen nachvollziehbar und plausibel darlegen, weshalb eine neue Bilanzierungs- und Bewertungsmethode verlässliche und relevantere Informationen liefert. Der erforderliche Detaillierungsgrad der Begründungen kann daher je nach Sachverhalt variieren. Eine generelle Aussage, dass für die Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden gem. IAS 8 keine sonderlich detaillierten Begründungen notwendig sind (so Beck IFRS-Handbuch, 5. Aufl., § 45, Tz. 19, Lüdenbach/Hoffmann/Freiberg, 19. Aufl., § 24, Tz. 24), halten wir daher nicht für zutreffend (glA wohl KPMG, Insights into IFRS, Abschn. 2.8.50.90).

bb. Explizit eingeräumte Wahlrechte

Tz. 89

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(einstweilen frei)

Tz. 90

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Es muss je nach Wahlrecht untersucht werden, ob der Wechsel auf eine andere zulässige Alternative überhaupt zu einer verlässlicheren Darstellung führen kann. Zu Wahlrechten folgende Beispiele (vgl. Mujkanovic, PiR 2018, S. 178):

(1)	Bewertung von Sachanlagen zu fortgeführten Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten oder zum beizulegenden Zeitwert (vgl. IAS 16.31);
(2)	gem. IAS 40.30 kann ein Unternehmen seine als Finanzinvestition gehaltenen Immobilien im Rahmen der Folgebewertung entweder nach dem Anschaffungskostenmodell oder nach dem Modell des beizulegenden Zeitwerts bilanzieren. Gem. IAS 40.31 ist es nach Ansicht des Standardsetters unwahrscheinlich, dass ein Wechsel vom Modell des beizulegenden Zeitwerts zum Anschaffungskostenmodell eine sachgerechtere Darstellung zur Folge hat;
(3)	Buchung von marktüblichen Transaktionen finanzieller Vermögenswerte zum Handels- oder zum Erfüllungstag (vgl. IFRS 9.3.1.1).

Tz. 91

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Als explizit eingeräumtes Wahlrecht ist auch eine empfohlene vorzeitige Anwendung von Neuerungen in Standards und Interpretationen zu interpretieren. Diese hat der Standardsetter jedoc...