Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / 8. Minderung von AK/negative AK
 

Rn. 244

Stand: EL 131 – ET: 10/2018

AK können sich durch eine Kapitalherabsetzung oder Kapitalrückzahlung mindern (§ 17 Abs 4 EStG).

 

Rn. 245

Stand: EL 131 – ET: 10/2018

Ausschüttungen aus dem EK 04 mindern nach alter Rechtslage die AK der Beteiligung. Über § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG wird – mE deklaratorisch – klargestellt, dass nicht steuerbare Einnahmen vorliegen (s § 20 Rn 415ff (Schlotter/Jansen)). Ferner handelt es sich bei § 20 Abs 1 Nr 1 S 3 EStG für Beteiligung iSd § 17 EStG auch um eine Bewertungsvorschrift mit der Folge einer Herabsetzung des EK. So wie eine Einlage die AK erhöht, mindert eine Ausschüttung aus dem EK 04 die AK der Beteiligung. Die Höhe der Minderung der AK bestimmt sich nach der sog Gliederungsrechnung (OFD Ffm v 17.04.2000, S 2143 A - 36 – St II 20, DStR 2000, 1093). Die Rspr zu Ausschüttungen aus dem EK 04für §-17-EStG-Anteile entspricht der Rspr zur Kapitalrückzahlungen für Beteiligungen im BV (BFH v 14.10.1992, I R 1/91, BStBl II 1993, 189; BFH v 19.07.1994, VIII R 58/92, BStBl II 1995, 362). Insoweit werden demnach Beteiligungen im PV iSd § 17 EStG u Beteiligungen im BV gleich behandelt.

 

Rn. 246

Stand: EL 124 – ET: 10/2017

Folgerichtig können über Ausschüttungen aus dem EK 04 auch negative AK entstehen, wenn diese Ausschüttungen die AK der Beteiligung übersteigen (BFH v 20.04.1999, VIII R 44/96, BStBl II 1999, 698; OFD Ffm v 17.04.2000, S 2143 A - 36 – St II 20, DStR 2000, 1093; Pung/Werner in D/P/M, § 17 EStG Rz 302). Begründet wird dies damit, dass es vorrangiger Zweck des § 17 EStG sei, einen wesentlich beteiligten Gesellschafter auf der Vermögensebene hinsichtlich der in der Beteiligung gebildeten stillen Reserven so zu behandeln, als ob die Beteiligung zu seinem BV gehören würde. Damit stelle § 17 EStG auf das Gesamtergebnis ab, das der Erwerber mit seiner Beteiligung erzielt. Folglich müssten alle beim Gesellschafter eingetretenen Vermögensmehrungen, die die AK übersteigen, als "Beteiligungsertrag" erfasst werden. Im Gegensatz zum im BV anfallenden Beteiligungsertrag, der bereits im Zeitpunkt der Ausschüttung zu erfassen ist, unterliege die im PV des Gesellschafters eingetretene Vermögensmehrung erst im Zeitpunkt der Veräußerung der Beteiligung der Besteuerung mit ESt (BFH v 20.04.1999, VIII R 44/96, BStBl II 1999, 698).

 

Rn. 247

Stand: EL 124 – ET: 10/2017

Die obige Behandlung von Ausschüttungen aus dem EK 04 gilt für alle Ausschüttungen, die vor VZ 1997 zugeflossen sind (§ 52 Abs 1 S 1 EStG aF). Der Zeitpunkt der Veräußerung der §-17-EStG-Beteiligung ist jedoch unerheblich. Somit können auch heute noch damalige (steuerfreie) Ausschüttungen aus dem EK 04 zu einer Erhöhung des §-17-EStG-Gewinns/Reduzierung des §-17-EStG-Verlustes führen. Wichtig ist jedoch, dass bereits zum Zeitpunkt der EK-04-Ausschüttung der Gesellschafter eine Beteiligung iSd § 17 EStG haben musste u beispielsweise nicht nur über eine Herabsenkung der Wesentlichkeitsgrenze in die Besteuerung des § 17 EStG "hineingewachsen" ist (s Rn 23 194ff).

 

Beispiel:

Gesellschafter A hält seit 1992 eine 15 %ige Beteiligung an der ABC-GmbH. Seine AK betragen EUR 20 000. In 1995 erhält er eine Ausschüttung aus dem EK 04 in Höhe von EUR 35 000. In 2017 veräußert er seine Beteiligung mit Gewinn.

Lösung:

Erst durch die Herabsenkung der Wesentlichkeitsgrenze in 1999 auf 10 % (s Rn 23) ist die Beteiligung bei A zu einer Beteiligung iSd § 17 EStG geworden. Die für Zwecke des § 17 EStG maßgeblichen AK bestimmen sich nach dem gemeinen Wert zum 31.03.1999 (s Rn 194ff). Die Ausschüttung aus dem EK 04 ist für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns unerheblich u erhöht nicht den zu versteuernden Gewinn iSd § 17 EStG, da A zum Zeitpunkt der EK-04 Ausschüttung noch nicht iSd § 17 EStG beteiligt war.

 

Rn. 248

Stand: EL 124 – ET: 10/2017

Über Ausschüttungen ab VZ 1997 können aufgrund der geänderten Rechtslage durch § 17 Abs 4 EStG keine negativen AK mehr entstehen (Pung/Werner in D/P/M, § 17 EStG Rz 302). Soweit Ausschüttungen ab dem VZ 1997 aus dem EK 04 erfolgen, findet eine Reduzierung der AK (u ggf weiterer nachträglicher AK) auf bis zu 0 EUR statt. Soweit die Ausschüttungen die AK übersteigen, entsteht – ohne Veräußerung der Beteiligung – ein Veräußerungsgewinn iSd § 17 EStG (OFD Ffm v 17.04.2000, S 2143 A - 36 – St II 20, DStR 2000, 1093). Bei bereits negativen AK führt dies zu einem entsprechend erhöhten Gewinn. Für Ausschüttungen ab VZ 2002 gilt dies entsprechend für Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto iSd § 27 KStG.

Beispiel (in Anlehnung an OFD Ffm v 17.04.2000, DStR 2000, 1093)

 
ursprüngliche AK 100 000 EUR
EK-04-Ausschüttung bis 31.12.1996 ./. 200 000 EUR
AK ./. 100 000 EUR
EK-04-Ausschüttung in 2002 200 000 EUR
abzüglich AK ./. 100 000 EUR
Gewinn iSd § 17 EStG in VZ 2002 = 300 000 EUR

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