Gesellschafter-Fremdfinanzierung

BMF, 19.9.2006, IV B 7 - S 2742a - 21/06

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird zu Anwendungsfragen des § 8a Abs. 6 KStG in der Fassung des Gesetzes zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Vermittlungsempfehlung zum Steuervergünstigungsabbaugesetz vom 22.12.2003 (BGBl 2003 I S. 2840) wie folgt Stellung genommen:

I. Allgemeines

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Erfasst werden nur solche Gesellschafterfremdfinanzierungen, bei denen das Fremdkapital zum Zwecke des Erwerbs einer Beteiligung am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft (Kapitalbeteiligung) aufgenommen wurde (§ 8a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 KStG). Es soll die Verbesserung des Eigenkapitals durch steuerbegünstigte Anteilsverkäufe verhindert werden. § 8a Abs. 6 KStG findet deshalb nur auf solche Anteilserwerbe Anwendung, bei denen der Veräußerer (unmittelbar oder mittelbar) eine Kapitalgesellschaft ist oder der Anteilserwerb beim Erwerber zu einer Verbesserung seines Safe-havens nach § 8a Abs. 2 und 4 KStG führt; eine Verbesserung des Safe-havens beim Erwerber kann auch vorliegen, wenn durch den Beteiligungserwerb dessen Holdingeigenschaft (§ 8a Abs. 4 KStG) erst begründet wird.

II. Erwerbsvoraussetzungen (§ 8a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 KStG)

1. Erwerb einer Kapitalbeteiligung

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Kapitalbeteiligung im Sinne des § 8a Abs. 6 KStG kann nur die Beteiligung an einer in- oder ausländischen Kapitalgesellschaft sein. Hinsichtlich des Erwerbs der Kapitalbeteiligung durch eine Personengesellschaft siehe Textziffern 27 ff.

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Für die Anwendung des § 8a Abs. 6 KStG kommt es auf eine bestimmte Mindestbeteiligungsquote (§ 271 Abs. 1 HGB) nicht an.

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Anteilserwerb in diesem Sinne ist auch der Erwerb eigener Anteile des Veräußerers oder Erwerbers.

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Die Einbringung einer Kapitalbeteiligung (Anteilstausch) löst einen Anteilserwerb im Sinne des § 8a Abs. 6 KStG aus, wenn hierfür eine Gegenleistung erbracht wird, die nicht ausschließlich in Gesellschaftsanteilen der aufnehmenden Gesellschaft besteht. Die Zuführung des eingebrachten Vermögens zu den offenen Rücklagen im Sinne des § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB stellt keine Gegenleistung dar.

Beispiel:

A ist Alleingesellschafter der I-GmbH und der T-GmbH. Die T-GmbH bringt ihre Beteiligung an der E-GmbH in die I-GmbH gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten ein. Zusätzlich erhält sie von der I-GmbH eine Zahlung in Höhe von 10 Mio. EUR, die durch ein Darlehen des A refinanziert wird. Die für das Darlehen vereinbarte jährliche Vergütung beträgt 1 Mio. EUR; sie ist angemessen.

––––

Alleingesellschafter

Darlehen

V

I-GmbH

–––– Anteile ––>

T-GmbH

–– Zuzahlung ––>

/\

<–––– Einbringung –

–––

E-GmbH

Lösung:

Die Voraussetzungen des § 8a Abs. 6 KStG sind erfüllt, und es kommt zu einer verdeckten Gewinnausschüttung in Höhe von 1 Mio. EUR bei der I-GmbH. Die I-GmbH nahm das ihr überlassene Fremdkapital in Höhe von 10 Mio. EUR zum Erwerb der Beteiligung an der E-GmbH auf. Die Einbringung gegen Zuzahlung ist insoweit ein nach § 8a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 KStG schädlicher Erwerbsvorgang.

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Keinen Anteilserwerb im Sinne des § 8a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 KStG stellt die Erlangung einer Kapitalbeteiligung durch Kapitalerhöhung oder im Rahmen der Neugründung einer Kapitalgesellschaft dar.

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Auf die Übertragung einer Kapitalbeteiligung im Wege der verdeckten Einlage findet § 8a Abs. 6 KStG ebenfalls keine Anwendung.

2. Zweckbindung des Fremdkapitals

8	Der erwerbenden Kapitalgesellschaft muss zum Zwecke des Erwerbs einer Kapitalbeteiligung Fremdkapital überlassen werden. Dies setzt voraus, dass die Überlassung des Fremdkapitals durch den Erwerb einer Kapitalbeteiligung veranlasst ist (Veranlassungsprinzip).
9	a) Begründung des Veranlassungszusammenhangs Eine Veranlassung in diesem Sinne ist anzunehmen, wenn das überlassene Fremdkapital tatsächlich zum Erwerb einer Kapitalbeteiligung verwendet wird. Gleiches gilt, wenn zunächst die Kapitalbeteiligung erworben und anschließend das der Finanzierung des Anteilserwerbs dienende Fremdkapital aufgenommen wird. Eine gemischt veranlasste Fremdkapitalüberlassung erfüllt die Voraussetzungen des § 8a Abs. 6 KStG, wenn sie auch durch den Erwerb einer Kapitalbeteiligung veranlasst ist.
10	Ein Zusammenhang zwischen der Überlassung des Fremdkapitals und dem Erwerb der Kapitalbeteiligung ist in der Regel anzunehmen, wenn zwischen der Fremdkapitalüberlassung und dem Beteiligungserwerb ein Zeitraum von weniger als einem Jahr liegt.
11	Ein schädlicher Veranlassungszusammenhang liegt auch vor, wenn die Überlassung des Fremdkapitals nach dem erkennbaren Willen der Beteiligten mit dem Ziel des mittelbaren Erwerbs einer Kapitalbeteiligung erfolgte (Gesamtplan). Die Form der Überlassung des Fremdkapitals an die erwerbende Kapitalgesellschaft (Eigen- ...