Entscheidungsstichwort (Thema)

Verfahrensrecht/Abgabenordnung

 

Leitsatz (amtlich)

Veranlagungsfehler, die bereits Gegenstand eines Berichtigungsverfahrens gemäß § 92 Abs. 3 AO gewesen sind, und über deren Berichtigung durch finanzgerichtliches Urteil rechtskräftig entschieden worden ist, können selbst bei nachfolgender Aufdeckung des Fehlers durch die Aufsichtsbehörde nicht erneut den Gegenstand eines Berichtigungsverfahrens nach § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO bilden.

 

Normenkette

AO § 222 Abs. 1 Nr. 3, § 92 Abs. 3, § 92/2

 

Tatbestand

Streitig ist, ob ein Vermögensabgabebescheid auf Anweisung der Aufsichtsbehörde wegen Aufdeckung eines Fehlers nach § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO noch berichtigt werden kann, wenn eine früher gemäß § 92 Abs. 3 AO durchgeführte Berichtigung vom Finanzgericht durch rechtskräftiges Urteil aufgehoben worden ist.

Die Abgabepflichtige hatte an einem ihr gehörigen Mietwohngrundstück Kriegssachschäden erlitten. Zutreffend gab sie die Höhe des erlittenen Kriegsschadens unter III des Beiblattes zu ihrer Vermögensabgabe- Erklärung vom 4. Februar 1955 mit 44 v. H. des Grundstückswertes an. Ebenso hatte sie unter II c des gleichen Beiblattes den geleisteten Hauszinssteuerabgeltungsbetrag für das Grundstück richtig aufgeführt. Dennoch war dem Finanzamt bei der Berechnung des Kriegssachschadens anläßlich der Veranlagung zur Vermögensabgabe ein Fehler insofern unterlaufen, als es bei der Erhöhung des ursprünglichen Einheitswertes gemäß § 13 Abs. 1 Satz 2 des Feststellungsgesetzes dem Ausgangswert nicht den der Höhe des Teilschadens entsprechenden Teil des Hauszinssteuerabgeltungsbetrages, sondern irrigerweise den vollen Hauszinssteuerabgeltungsbetrag hinzugerechnet hatte. So ergab sich unter Berücksichtigung des Endvergleichswertes vom 21. Juni 1948 und nach Abzug des Hypothekengewinnabgabe-Minderungsbetrages eine Schadenspunktzahl von 77, aus der das Finanzamt bei der Veranlagung zur Vermögensabgabe eine Schadensermäßigung von 9.144 DM errechnete. Das Finanzamt, das seinen Irrtum erst nach Eintritt der Rechtskraft des Vermögensabgabebescheides erkannte, erließ am 23. Januar 1957 unter Bezugnahme auf § 92 Abs. 3 AO einen Vermögensabgabe-Berichtigungsbescheid, in dem es nach Richtigstellung des Erhöhungsbetrages gemäß § 13 Abs. 1 Satz 2 des Feststellungsgesetzes und des Schadensbetrages den Betrag der Schadensermäßigung auf 3.206 DM herabsetzte. Im Rechtsmittelverfahren hob das Finanzgericht am 16. Oktober 1957 sowohl die Einspruchsentscheidung des Finanzamts als auch den Berichtigungsbescheid auf, weil § 92 Abs. 3 AO auf den Fall nicht anzuwenden sei, und stellte den vorangegangenen Abgabebescheid vom 13./31. Januar 1956 wieder her. Dieses Urteil hat Rechtskraft erlangt.

Dessen ungeachtet berichtigte das Finanzamt alsdann den Vermögensabgabebescheid vom 13./31. Januar 1956 auf Weisung der Oberfinanzdirektion erneut, und zwar unter Bezugnahme auf § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO. Das Finanzamt nahm den Standpunkt ein, die Rechtskraft des Urteils vom 16. Oktober 1957 stehe einer solchen Berichtigung nicht entgegen, weil es lediglich zu § 92 Abs. 3 AO ergangen sei.

Auf die Sprungberufung der Abgabepflichtigen hob das Finanzgericht auch den neuen Berichtigungsbescheid auf. Es führte aus, eine Fehleraufdeckung durch die Aufsichtsbehörde liege nicht vor, da der fragliche Fehler bereits in dem vorangegangenen Rechtsmittelverfahren offenbar geworden sei. Im übrigen stehe die Rechtskraft des finanzgerichtlichen Urteils einer weiteren Berichtigung bei gleichem Tatbestande entgegen.

Der Vorsteher des Finanzamts hat Rb. erhoben. Nach seiner Meinung ist es für die Anwendung des § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO gleichgültig, wann und bei welcher Gelegenheit der Veranlagungsfehler von der Aufsichtsbehörde festgestellt werde. Dies müsse auch dann gelten, wenn dieser Veranlagungsfehler bereits "in einem vorhergehenden Rechtsmittelverfahren offenbar geworden" sei. Er hält darüber hinaus die Fehleraufdeckung durch die Aufsichtsbehörde trotz der Rechtskraft des früheren Urteils des Finanzgerichts für zulässig, weil es sich nicht um die abweichende Beurteilung des gleichen Tatbestandes durch die Aufsichtsbehörde handle, diese vielmehr lediglich eine weitere Berichtigungsmöglichkeit ausgeschöpft habe, über die das Finanzgericht seinerzeit nicht habe entscheiden können.

 

Entscheidungsgründe

Die Rb. hat keinen Erfolg.

Wie der erkennende Senat in der Entscheidung III 1965/57 U vom 18. April 1958 (BStBl 1958 III S. 250, Slg. Bd. 66 S. 654) ausgesprochen hat, sind auch Vermögensabgabebescheide einer Berichtigung nach § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO fähig, weil sich der in Halbsatz 2 des § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO ausgesprochene Ausschluß der Vermögensteuern nach der Entstehungsgeschichte der Vorschrift nicht auf einmalige Abgaben, vielmehr nur auf die laufend veranlagten Vermögensteuern bezieht. Es trifft zu, daß ein Veranlagungsfehler im Sinne des § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO vorliegt; selbst wenn sich das Finanzamt nicht in tatsächlicher, sondern in rechtlicher Hinsicht irrte, ist eine Berichtigungsveranlagung nach § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO zulässig, weil die Vorschrift vornehmlich auf die Berichtigung rechtlicher Fehler abgestellt ist. Endlich ist dem Bf. grundsätzlich darin beizupflichten, daß es in der Regel gleichgültig ist, wann (innerhalb der Verjährungsfrist) und bei welcher Gelegenheit die Aufsichtsbehörde den Fehler aufdeckt, sofern dies nicht im Rahmen eines bereits anhängigen Rechtsmittelverfahrens über die Zulässigkeit einer anderweitigen Fehlerberichtigung geschieht (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs III 281/58 U vom 29. April 1960 - BStBl 1960 III S. 298 -).

Im Streitfalle steht indessen dem Erlaß eines Berichtigungsbescheides nach § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO die Rechtskraft des Urteils des Finanzgerichts vom 16. Oktober 1957 über die Nichtanwendung des § 92 Abs. 3 AO entgegen.

Hierbei verkennt der Senat nicht, daß die Vorschriften des § 222 AO in begrenztem Umfange eine Durchbrechung der Rechtskraft zulassen. Dies gilt sowohl für Steuerbescheide als auch für die ihnen in dieser Hinsicht als Verwaltungsakte gleichzuerachtenden Einspruchsentscheidungen. Soweit nachträglich neue Tatsachen im Sinne des § 222 Ziffern 1 und 2 AO bekannt werden, ist auch eine Abweichung von vorangegangenen rechtskräftigen Urteilen der Finanzgerichte möglich (vgl. Urteile des Reichsfinanzhofs VI A 687/30 vom 20. Mai 1931 und III A 903/30 vom 10. Juni 1931 in Steuer und Wirtschaft 1931 Nr. 762 und Nr. 767). Im Rahmen der Anwendung des § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO kommt eine Durchbrechung der Rechtskraft finanzgerichtlicher Urteile jedoch grundsätzlich dann nicht in Betracht, wenn die Verwaltung auf dem Umwege über § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO eine Nachprüfung der im früheren Urteil des Finanzgerichts zum Ausdruck gelangten Rechtsauffassung anstrebt. Eine derartige Kontrolle der Verwaltung gegenüber der Rechtsprechung ist unzulässig (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs III 157/54 U vom 30. Juni 1956 - BStBl 1956 III S. 216, Slg. Bd. 63 S. 53 - und III 165/57 U vom 18. April 1958 - BStBl 1958 III S. 250, Slg. Bd. 66 S. 654 -).

In dem rechtskräftigen Urteil des Finanzgerichts ist bereits über den Berichtigungsanspruch erkannt worden. Zwar hat das Finanzgericht über die Zulässigkeit der Berichtigung nur unter dem rechtlichen Gesichtspunkt des § 92 Abs. 3 AO entschieden, ohne - mangels einer vorangegangenen Fehleraufdeckung durch die Aufsichtsbehörde - die Frage einer Berichtigung nach § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO in den Kreis seiner Erwägungen einzubeziehen, wie sie im hier zur Entscheidung stehenden neuen Berichtigungsverfahren zu prüfen ist. Das ändert aber nichts daran, daß der gesamte Fehlerberichtigungsanspruch mit allen rechtlichen Beurteilungsmöglichkeiten dem Gericht schon damals zur Prüfung und Beurteilung vorgelegen hat. In einem solchen Falle kann der Fehlerberichtigungsanspruch, über den bereits rechtskräftig entschieden worden ist, nicht nochmals von der Aufsichtsbehörde aufgegriffen und unter anderen rechtlichen Gesichtspunkten wieder aufgerollt werden. Für das steuerliche Rechtsmittelverfahren besteht der Grundsatz der Rechtssicherheit. Diesem Grundsatz dient der Rechtskraftgedanke. Die Ausnahmen vom Rechtskraftprinzip sind in der AO (zum Beispiel in § 222) genau umrissen. Besondere Zurückhaltung in der Auslegung dieser Ausnahmevorschriften ist aus rechtsstaatlichen Erwägungen in denjenigen Fällen geboten, in denen die Neuaufrollung eines rechtskräftig entschiedenen Falles nicht vom Eintritt äußerer - neuer - Tatsachen, sondern allein von der Initiative der Behörde abhängt, wie zum Beispiel bei § 92 Abs. 3 und § 222 Abs. 1 Ziff. 3 und 4 AO. Es würde rechtsstaatlichen Grundsätzen widersprechen, wenn die Behörde in der Lage wäre, zu demselben Berichtigungsfalle heute § 92 Abs. 3 AO, nach fruchtlosem Ablauf dieses Verfahrens § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO anzuwenden. Dies widerspräche nicht nur dem Grundsatz der Prozeßökonomie, sondern auch dem Grundsatz der Rechtssicherheit sowie dem Gebot von Treu und Glauben gegenüber den Steuerpflichtigen. Deshalb wird die Behörde, die eine Unrichtigkeit festgestellt zu haben meint, in der Regel Anlaß haben, alle in dem Falle in Betracht kommenden, auf behördlicher Initiative allein oder auf bereits eingetretenen und bekannten neuen Tatsachen beruhenden Berichtigungsaspekte gleichzeitig auf ihre Anwendbarkeit hin sorgfältig zu prüfen und gegebenenfalls die Aufsichtsbehörde zu einem entsprechenden Eingreifen anzuregen. Unterläßt das Finanzamt die umfassende Prüfung des Berichtigungsfragenkomplexes, bevor über die Berichtigung des Fehlers durch Gerichtsurteil entschieden worden ist, so muß es zum Beispiel in Kauf nehmen, daß nach der die Berichtigung auf Grund des § 92 Abs. 3 AO ablehnenden Entscheidung die gleiche Frage bzw. der gleiche Fehler nicht erneut an Hand desselben Tatbestandes nach § 222 Abs. 1 Ziff. 3 AO aufgegriffen werden kann.

Die Notwendigkeit kumulativer Prüfung der zur Zeit des ersten Berichtigungsverfahrens bestehenden Berichtigungsmöglichkeiten bedeutet bei Unterlassen kumulativer Prüfung die Verwirkung der nicht beachteten Berichtigungsmöglichkeiten.

Die Rb. war somit als unbegründet zurückzuweisen.

 

Fundstellen

Haufe-Index 409768

BStBl III 1960, 524

BFHE 1961, 741

BFHE 71, 741

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