BFH VI 295/65
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer Bewertung Bewertung/Vermögen-/Erbschaft-/Schenkungsteuer Einkommensteuer/Lohnsteuer/Kirchensteuer

 

Leitsatz (amtlich)

Wird ein Einfamilienhaus im Erbbaurecht errichtet und zahlt der Erbbauberechtigte gemäß § 134 des Bundesbaugesetzes vom 23. Juni 1960 (BGBl I 1960, 341, BStBl I 1960, 446) den Erschließungsbeitrag, so kann er den Beitrag bei Anwendung der Einfamilienhaus-VO nicht abziehen. Der Beitrag gehört bei solchen Stpfl. nicht zu den Herstellungskosten des im Erbbaurecht errichteten Gebäudes.

 

Normenkette

EStG §§ 7, 7b; EinfHausVO 2/2

 

Tatbestand

Der Steuerpflichtige (Stpfl.) bezog im Streitjahr 1964 ein Einfamilienhaus, das er im Erbbaurecht errichtet hatte und für das ihm die erhöhten Absetzungen für Abnutzung (AfA) nach § 7 b EStG 1961 zustehen. Er begehrt, bei der Veranlagung einen von ihm gezahlten Erschließungsbeitrag (früher Straßenanliegerbeiträge) von 5 460 DM in die Gebäudeherstellungskosten einzubeziehen. Er führt hierzu aus: Im Gegensatz zur Rechtslage bei einem Grundeigentümer, für den die Erschließungsbeiträge Aufwendungen auf den Boden seien, unterlägen die Erschließungsbeiträge bei einem Erbbauberechtigten wie das Erbbaurecht selbst der wirtschaftlichen Entwertung. Die Beiträge seien bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung Werbungskosten und auf die Laufzeit des Erbbaurechts zu verteilen. Der Stpfl. verweist auf die Entscheidung des BFH VI 252/62 U vom 31. Januar 1964 (BFH 78, 487, BStBl III 1964, 187). Nach dem Urteil des BFH VI 100/63 S vom 18. September 1964 (BFH 81, 233, BStBl III 1965, 85) rechneten die Anliegerbeiträge entweder zu den Anschaffungskosten für den Boden oder zu den Herstellungskosten des Gebäudes. Da der Erbbauberechtigte nicht Eigentümer des Bodens sei, müßten die Erschließungskosten bei ihm dem Gebäude zugerechnet werden.

Die Berufung hatte keinen Erfolg. Auf das BFH-Urteil VI 100/63 S (a. a. O.) könne, so führt das Finanzgericht aus, der Stpfl. sich nicht stützen. Zwar stünden beim Erbbaurecht den Gebäudeherstellungskosten keine Anschaffungskosten für den Boden gegenüber. Werde aber nach § 134 des Bundesbaugesetzes vom 23. Juni 1960 (BGBl I 1960, 341, BStBl I 1960, 446) ein Erbbauberechtigter zum Erschließungsbeitrag herangezogen, so rechne seine Zahlung zu den Kosten für den Erwerb des Grundstücksnutzungsrechtes (Erbbaurechtes), nicht aber zu den Gebäudeherstellungskosten.

 

Entscheidungsgründe

Die Revision, mit der der Stpfl. Verletzung des sachlichen Rechts rügt, ist nicht begründet.

Nach dem Urteil des BFH IV 300/53 U vom 13. Mai 1954 (BFH 58, 752, BStBl III 1954, 199) ist die Verordnung vom 26. Januar 1937 über die Bemessung des Nutzungswertes der Wohnung im eigenen Einfamilienhaus (Einfamilienhaus-VO) auch auf Einfamilienhäuser anzuwenden, die im Erbbaurecht errichtet sind. Nach § 2 der Einfamilienhaus-VO wird der Nutzungswert gebildet aus dem Grundbetrag von 3 oder 3,5 v. H. des maßgebenden Einheitswerts. Vom Grundbetrag dürfen nur mit der Nutzung des Grundstücks in wirtschaftlichem Zusammenhang stehende Schuldzinsen abgezogen werden, jedoch nur bis zur Höhe des Grundbetrages. Dabei sind Erbbauzinsen nach der BFH-Entscheidung IV 300/53 U (a. a. O.) wie Schuldzinsen abzuziehen. Weitere Abschläge, z. B. eine AfA aus § 7 EStG, läßt die Einfamilienhaus-VO nicht zu. Eine Ausnahme hiervon gilt gemäß § 15 der Einkommensteuer- Durchführungsverordnung 1961 für die AfA nach § 7b EStG.

Die AfA des § 7 b EStG ist zu errechnen aus den Herstellungskosten des Gebäudes. Herstellungskosten eines Gebäudes sind die Kosten, die aufgewandt werden, um das Gebäude für den ihm gesetzten Zweck herzurichten. Nicht dazu gehören z. B. Aufwendungen für den Erwerb des Bodens, obwohl die Herstellung eines Hauses ohne diesen nicht möglich ist. Der Boden ist neben dem Gebäude besonders zu betrachten (Entscheidung des Senats VI 181/65 U vom 15. Oktober 1965, BFH 84, 33 BStBl III 1966, 12).

Nach diesen Grundsätzen können die streitigen 5 460 DM nicht als Herstellungskosten des Gebäudes behandelt werden. Der Stpfl. hat diesen Betrag gemäß § 134 Abs. 1 Satz 2 des Bundesbaugesetzes als Erbbauberechtigter am Grundstück bezahlt. In dem Urteil VI 100/63 S (a. a. O.) hat der Senat unter Aufgabe seiner früheren Rechtsprechung entschieden, die Anliegerbeiträge gehörten weder ganz noch teilweise zu den Herstellungskosten des Gebäudes, sondern zu den Anschaffungskosten für den Boden, weil sie damals vom Bodeneigentümer geleistet waren. In diesem Zusammenhang bemerkt das Urteil, es bestehe "nur die Möglichkeit, die Anliegerbeiträge entweder zu den Kosten für die Anschaffung des Grund und Bodens oder zu den Kosten der Herstellung des Gebäudes zu rechnen". Daraus ist nicht, wie der Stpfl. meint, abzuleiten, daß, weil in seinem Fall die Beiträge nicht zu den Grunderwerbskosten gerechnet werden könnten, sie zu den Herstellungskosten des Einfamilienhauses gerechnet werden müßten.

Im Streitfall tritt an die Stelle des Bodens das Erbbaurecht. Wie der Bodeneigentümer das Recht zur Bebauung kraft seines Eigentums hat, so steht dem Erbbauberechtigten nach § 1 der Verordnung über das Erbbaurecht das dingliche Recht zu, "auf oder unter der Oberfläche des Grundstücks ein Bauwerk zu haben". Nach der Entscheidung des Senats VI 252/62 U (a. a. O.) sind einmalige Aufwendungen für den Erwerb eines Erbbaurechts Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, die jedoch, weil für ein abnutzbares Wirtschaftsgut aufgewendet, nach §§ 7 und 9 Ziff. 6 EStG auf die Laufzeit des Erbbaurechts zu verteilen sind. In sinngemäßer Anwendung der Entscheidung VI 100/63 S (a. a. O.) müssen daher, weil der Stpfl. als Erbbauberechtigter beitragspflichtig ist, die 5 460 DM als Aufwendungen gelten, die auf das Erbbaurecht als solches gemacht worden sind. Würde es sich z. B. um ein Mietwohnhaus handeln, wären sie wie die Baukosten des Gebäudes entsprechend der Laufzeit des Erbbaurechts auf die Jahre der Nutzung zu verteilen.

Im Streitfall muß jedoch wegen der Sperrvorschrift des § 2 Abs. 2 der Einfamilienhaus-VO eine AfA aus § 7 EStG unterbleiben. Es ist auch nicht möglich, den Betrag von 5 640 DM als Ganzes oder durch rechnerische Auflösung in Teilbeträge wie einen laufenden Erbbauzins abzuziehen. Die BFH-Entscheidung IV 300/53 U (a. a. O.) stellt fest, daß der in wiederkehrenden Leistungen gezahlte Erbbauzins kein eigentlicher Schuldzins sei; denn Schuldzinsen, wie sie im § 2 Abs. 2 der Einfamilienhaus-VO aufgeführt seien, würden als Entgelt für die überlassung eines Geldkapitals entrichtet, der Erbbauzins aber für die Einräumung eines zeitlich begrenzten dinglichen Nutzungsrechtes an Grund und Boden. Der Senat führte dann aber aus, werde schon, wie in der Praxis üblich, die Verordnung auf eigengenutzte im Erbbaurecht errichtete Einfamilienhäuser angewendet, sei es einfacher und dem Grundaufbau der Verordnung mehr entsprechend, den Erbbauzins "wie einen Schuldzins" abzusetzen. Andernfalls müsse zur Ermittlung des "Eigenkapitals" des Berechtigten aus dem auf ihn nach § 46 BewDV 1935 (jetzt § 92 BewG 1965) entfallenden Einheitswert der Bodenanteil ausgeschieden werden, um dann auf den Gebäudeanteil den Satz von 3 oder 3,5 v. H. anzuwenden. Stattdessen ließ der Senat zur Vereinfachung zu, den Vomhundertsatz auf den ungekürzten Einheitswert des im Erbbaurecht errichteten Bauwerks anzuwenden, den Erbbauzins aber "in entsprechender Anwendung" des § 2 Abs. 2 der Einfamilienhaus-VO "wie einen Schuldzins" abzuziehen. Die streitigen 5 460 DM sind dagegen eine Einmalzahlung, die mehr einer Kapitalzahlung ähneln als laufenden Schuldzinsen, wie sie § 2 Abs. 2 der Einfamilienhaus-VO voraussetzt.

 

Fundstellen

Haufe-Index 423984

BStBl III 1967, 417

BFHE 1967, 285

BFHE 88, 285

BB 1967, 744

DB 1968, 156

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