Literaturauswertung AO/FGO/... / 6.12 § 24 UmwStG (Einbringung von Betriebsvermögen in eine Personengesellschaft)

• 2016

Echte Zuzahlungen

 

Fraglich ist, ob die durch das StÄndG 2015 neu geschaffene Regelung in 24 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 UmwStG auch echte Zuzahlungen zulässt. Diese wurden bisher von der Rechtsprechung des BFH abgelehnt. Dies dürfte zu bejahen sein, da der Wortlaut von § 24 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 UmwStG keine entsprechende Einschränkung enthält mit der Folge, dass auch Zuzahlungen, die durch den Neugesellschafter in das Privatvermögen oder ein anderes Betriebsvermögen des Altgesellschafters geleistet werden, erfasst werden. Diese Art der Zuzahlung durch den Neugesellschafter dürfte als eine Zuzahlung für Rechnung der Gesellschaft anzusehen sein.

(so Nöcker, StÄndG 2015 - ein "überschießendes" Nichtanwendungsgesetz? - "Echte" Zuzahlungen und die Neuregelung des § 24 UmwStG, DB 2016, 72)

Sonstige Gegenleistungen

 

Nach der gesetzlichen Neuregelung muss die sonstige Gegenleistung neben den neuen Gesellschaftsanteilen gewährt werden. Bei ihr muss es sich um eine Gegenleistung für das eingebrachte Betriebsvermögen handeln. Problematisch kann dies insbesondere bei der Zuordnung von Verbindlichkeiten sein. Es stellt sich hier die Frage, ob sie Bestandteil der eingebrachten Sachgesamtheit oder sonstige Gegenleistung sind. Die sonstige Gegenleistung kann in Geldmitteln oder Sachwerten bestehen, aber auch in der Gewährung von Darlehen oder in der Übernahme von Schulden des Einbringenden. Es dürften aber nur bilanzierungsfähige Wirtschaftsgüter sonstige Gegenleistungen darstellen, nicht aber rein schuldrechtliche Absprachen. Bei der Einräumung einer atypisch stillen Beteiligung dürfte es sich nicht um eine sonstige Gegenleistung, sondern um einen Einbringungsvorgang in zwei Mitunternehmerschaften handeln. Es können auch mehrere unterschiedliche Gegenleistungen gewährt werden. Erbracht werden kann die sonstige Gegenleistung in das Privatvermögen, das Sonderbetriebsvermögen bei der aufnehmenden Personengesellschaft oder in ein anderes Betriebsvermögen des Einbringenden. Eine Entgegennahme durch nahestehende Personen dürfte ausgeschlossen sein. Zu gewähren ist die sonstige Gegenleistung grundsätzlich durch die aufnehmende Personengesellschaft. Es ist davon auszugehen, dass die FinVerw in der Gewährung von sonstigen Gegenleistungen durch Dritte keinen Anwendungsfall von § 24 Abs. 2 Satz 2 UmwStG sehen wird. Bei der relativen Grenze von 25 % ist auf den Buchwert des eingebrachten Betriebsvermögens abzustellen, wobei bei Mitunternehmeranteilen auch Ergänzungsbilanzen des Einbringenden zu berücksichtigen sind. Gleiches gilt auch für das in das Sonderbetriebsvermögen eingebrachte Betriebsvermögen und das Betriebsvermögen von ausländischen Betriebsstätten. Die absolute Grenze von 500.000 EUR dürfte von dem Einbringenden für jeden Einbringungsvorgang in Anspruch genommen werden können. Stehen dem Eintretenden nicht genügend finanzielle Mittel zur wertausgleichenden Einlage zur Verfügung, sind aufgrund der gesetzlichen Neuregelung Darlehen durch die Personengesellschaft nur in begrenztem Umfang möglich. Als Gestaltungen bieten sich an die Zurückbehaltung von nicht notwendigem Betriebsvermögen, die Wertminderung des eingebrachten Betriebsvermögens durch u. U. fremdfinanzierte Entnahmen, gesellschaftsvertragliche Ausgleichsregelungen, die Einbringung der Anteile in eine GmbH & Co. KG, an welcher der Einbringende vermögensmäßig zu 100 % beteiligt ist, mit nachfolgender schrittweiswer Übertragung in eine andere Personengesellschaft, die Übertragung von Teilbetrieben durch voneinander unabhängige Einbringungen in jeweils eigene Personengesellschaften und die Einbringung von Wirtschaftsgütern in das Sonderbetriebsvermögen mit nachfolgender Weiterübertragung nach § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG gegen ein Entgelt bis zur Höhe des Buchwerts in das Gesamthandsvermögen.

(so Richter, Die Neuregelung zu "sonstigen Gegenleistungen" in § 24 Abs. 2 Satz 2 UmwStG, DStR 2016, 840)

• 2017

Einbringung Freiberuflerpraxis in Personengesellschaft / Wechsel der Gewinnermittlungsart / Honorarforderungen / § 24 UmwStG

 

Bei der Einbringung einer Freiberuflerpraxis in eine Personengesellschaft im Wege der Einzelrechtsnachfolge handelt es sich um einen tauschähnlichen Vorgang. Es gilt § 24 UmwStG. Ein Wechsel zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich ist bei Einbringung einer Freiberuflerpraxis, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, nach § 24 UmwStG in eine Personengesellschaft, die ihren Gewinn ebenfalls nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, nicht erforderlich, wenn die Einbringung in vollem Umfang zu Buchwerten erfolgt. Anders ist dies, wenn die Einbringung zum gemeinen Wert oder zum Zwischenwert erfolgt. Regelmäßig resultiert in diesen Fällen ein nicht unerheblicher Teil des Übergangsgewinns aus der Hinzurechnung von Honorarforderungen. Zur Vermeidung bietet es sich an, die entsprechenden Forderungen, die bis zum Einbringungsstichtag entstanden sind, als Rest-Betriebsvermögen zurückzubehalten. Steuerliche Vergünstigungen werden dadurch nicht berührt, d...

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