Der Wechsel von der in Anspruch genommenen degressiven Gebäude-AfA zur AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer des Gebäudes ist nicht zulässig.
Hintergrund: Wechsel der AfA-Methode
A ist Eigentümerin eines Grundstücks, das mit einem Werkstatt- und Ausstellungsgebäude bebaut ist. Sie vermietet das Grundstück seit Fertigstellung des Gebäudes in 1994 an ihren Ehemann zum Betrieb eines Autohauses. Für 1994 bis 2008 nahm A degressive AfA auf die Gebäudeherstellungskosten nach § 7 Abs. 5 EStG in Anspruch (AfA-Sätze: 8 x 5 %, 6 x 2,5 %, 36 x 1,25 %). In 2009 errichtete sie einen Anbau an das bestehende Gebäude. Für 2009 machte sie geltend, die Gesamtnutzungsdauer des Gebäudes betrage nicht 50, sondern nur 25 Jahre. Der noch nicht abgeschriebene Gebäuderestwert sei um die in 2009 angefallenen HK zu erhöhen und auf die restlichen 10 Jahre gleichmäßig zu verteilen (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG). Das FA berücksichtigte demgegenüber die AfA nur mit 1,25 % der um die nachträglichen HK erhöhten ursprünglichen Bemessungsgrundlage.
Entscheidung: Kein Wechsel von der degressiven AfA zur AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer
An die einmal getroffene Wahl für die degressive AfA nach § 7 Abs. 5 EStG ist der Steuerpflichtige grundsätzlich gebunden. Der spätere Wechsel zu einer anderen AfA-Methode ist damit prinzipiell ausgeschlossen (BFH v. 3.4.2001, IX R 16/98, BStBl II 2001 S. 599). Insbesondere ist der Wechsel von der degressiven AfA zu der normalen linearen Gebäude-AfA nach § 7 Abs. 4 EStG nicht möglich (BFH v. 10.3.1987, IX R 24/86, BStBl II 1987 S. 618). Zugelassen hat der BFH allerdings den Wechsel von einer degressiven AfA zu einer anderen degressiven AfA nach einer Nutzungsänderung (BFH v. 15.2.2005, IX R 32/03, BStBl II 2006 S. 51).
AfA zusammen mit den bisherigen HK nach dem für diese geltenden Prozentsatz
Die Frage, ob ein Wechsel von der degressiven AfA zur AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer bei Gebäuden gem. § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG möglich ist, war bisher umstritten. Die Finanzverwaltung schließt den Wechsel aus, beanstandet jedoch die Inanspruchnahme von Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (AfaA) nicht (R 7.4 Abs. 11 Satz 2 EStR). Im Schrifttum wird die Frage ganz überwiegend dahin beantwortet, dass ein späterer Wechsel zur AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer ausgeschlossen ist. Der BFH schließt sich dieser Schrifttumsmeinung an. Der Wechsel würde die mit der Regelung bezweckte Rechtsvereinfachung konterkarieren. Mit der Wahl der degressiven AfA entscheidet sich der Steuerpflichtige bewusst dafür, die HK in 50 - der Höhe nach festgelegten - Jahresbeträgen geltend zu machen. Die bezweckte Vereinfachung kann nur eintreten, wenn die Wahl über die gesamte Abschreibungsdauer bindend ist. Nach der Auffassung des BFH ist die Wahl der degressiven AfA deshalb unabänderlich. Nachträgliche HK sind somit bei degressiver AfA zusammen mit den ursprünglichen AK/HK nach dem für diese geltenden Prozentsatz abzusetzen. Wie mit dem nicht abgeschriebenen Restwert zu verfahren ist, lässt der BFH ausdrücklich offen. Nach BFH v. 20.1.1987, IX R 103/83 (BStBl II 1987 S. 491) bemisst sich die AfA für den Restwert mangels einer Sonderregelung dann nach § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG (EStH 7.4 - "AfA nach nachträglichen AK/HK).
Die Unabänderlichkeit der Wahl der AfA-Methode ist sachgerecht
Dagegen bestehen keine durchgreifenden Bedenken. Bei Wahl der degressiven AfA durfte der Gesetzgeber auf eine Anpassungsregelung wie nach § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG (Abweichung von den typisierten AfA-Sätzen) bei der linearen AfA verzichten. Denn die degressive AfA kommt nur bei neu hergestellten Gebäuden in Betracht. In diesen Fällen ist die Annahme einer fünfzigjährigen Nutzungsdauer regelmäßig nicht unangemessen. Sollte das im Einzelfall anders sein, hat der Steuerpflichtige es in der Hand, von vorneherein die AfA nach der kürzeren Nutzungsdauer (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG) zu wählen. Die fern liegende Möglichkeit, dass sich bei einem neuen Gebäude (ohne eine nachträgliche Änderung der Nutzungsart) erst nachträglich eine wesentlich kürzere voraussichtliche Nutzungsdauer als ursprünglich angenommen ergibt, durfte der Gesetzgeber vernachlässigen.
Hinweis: Die degressive AfA kann bei kürzerer Nutzungsdauer nachteilig sein
Der BFH ergänzt, dass sich kein Argument daraus ergibt, dass derjenige, der in den ersten Jahren die Vorteile der degressiven AfA genossen hat, in späteren Jahren auch die Nachteile in Kauf nehmen muss. Diese Überlegung schließt zwar einen Wechsel von der degressiven AfA nach § 7 Abs. 5 EStG zur linearen AfA nach § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG generell aus, würde aber einem Wechsel zur AfA nach der tatsächlichen Nutzungsdauer gemäß § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG nicht unbedingt entgegen stehen. Wie der Streitfall zeigt, kann sich bei kürzerer Nutzungsdauer des Gebäudes die Inanspruchnahme der degressiven AfA in den ersten Jahren im Nachhinein als nachteilig darstellen.
Die degressive AfA ist auslaufendes Recht. Für Neubauten (Bauantrag/obligatorischer Vertrag ab 1.1.2006) wird sie nicht mehr gewährt.
BFH, Urteil v. 29.5.2018, IX R 33/16; veröffentlicht am 11.7.2018.