Ein Feststellungsbescheid über einen Grundbesitzwert für Zwecke der Erbschaftsteuer, dessen Inhaltsadressat nur einer von mehreren Vermächtnisnehmern ist, ist mangels inhaltlicher Bestimmtheit nichtig im Sinne von § 125 AO.
Im Streitfall hatte das Finanzamt (vereinfacht dargestellt) nach dem Tod des Erblassers, der einen Erben sowie mehrere Vermächtnisnehmer hinterließ, jeweils einen Bescheid über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwertes für Zwecke der Erbschaftsteuer an den Erben sowie an jeden Vermächtnisnehmer erlassen. Einer der Vermächtnisnehmer hatte hiergegen Einspruch eingelegt, den das Finanzamt jedoch als unzulässig verwarf, da aus dem Einspruchsschreiben nicht erkennbar sei, ob der Einspruch einlegende Prozessbevollmächtigte, der auch den Erben vertrat, für diesen oder für den Vermächtnisnehmer Einspruch eingelegt habe.
Feststellungsbescheid nichtig
Das Finanzgericht entschied, dass der gegenüber dem Vermächtnisnehmer ergangene Feststellungsbescheid bereits mangels hinreichender Bestimmtheit nichtig ist, da alleiniger Inhaltsadressat in dem angefochtenen Bescheid der Vermächtnisnehmer als einer von mehreren Vermächtnisnehmern ist. Zutreffender Inhaltsadressat des Feststellungsbescheids ist aber der Erbe als Erwerber des Grundbesitzes, der zu bewerten ist. Denn Gegenstand der Bewertung ist nicht der schuldrechtliche Anspruch des Vermächtnisnehmers.
Die Rolle der Vermächtnisnehmer
Vermächtnisnehmer sind zwar beteiligt am Feststellungsverfahren nach § 154 Abs. 1 Nr. 3 BewG, da sie eine Steuer schulden, für deren Festsetzung die Feststellung von Bedeutung ist. Sie sind darüber hinaus am Feststellungsverfahren beteiligt, wenn das Finanzamt sie zur Abgabe einer Feststellungserklärung aufgefordert hat (§ 154 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 BewG). Daraus folgt aber nicht, dass einem Vermächtnisnehmer gegenüber ein eigener Feststellungsbescheid erlassen werden kann. Denn der Vermächtnisnehmer selbst hat nur einen schuldrechtlichen Anspruch gegenüber dem Erben und dieser schuldrechtliche Anspruch ist nicht im Wege der Grundbesitzbewertung festzustellen.
Grundbesitz ist gegenüber dem Erben festzustellen
Daraus folgt, dass der Grundbesitzwert grundsätzlich gegenüber dem Erben festzustellen ist. Die Vermächtnisnehmer müssten sodann als Beteiligte im Bescheid bzw. in einer Anlage zum Bescheid namentlich benannt werden. Die Vermächtnisnehmer haben dann die Möglichkeit, gegen den Feststellungsbescheid, der an den Erben gerichtet ist, ohne zeitliche Begrenzung Einspruch einzulegen.
Im entschiedenen Streitfall war der erlassene Feststellungsbescheid gegenüber dem Vermächtnisnehmer daher nicht nur rechtswidrig, sondern, da er nicht an alle Beteiligten gerichtet war, für die er inhaltlich bestimmt ist, nichtig und damit ohne rechtliche Wirkung.
Inhaltadressat muss geprüft werden
Die Entscheidung macht einmal mehr deutlich, dass bei einer Bescheidüberprüfung neben der Überprüfung der sachlichen Richtigkeit und der Wahrung der Rechtsbehelfsfrist auch der Frage nachgegangen werden sollte, ob das Finanzamt sich mit dem Bescheid auch an den richtigen Inhaltsadressaten gewandt hat. Ob die vom Finanzgericht vertretene Auffassung vor dem Bundesfinanzhof Bestand haben wird, bleibt abzuwarten, da das Finanzgericht die Revision zugelassen hat und die Finanzverwaltung die Möglichkeit hat, gegen die Entscheidung Revision einzulegen.
FG Münster, Urteil v. 21.6.2018, 3 K 310/16 F, Haufe Index 12407176