Zusatzleistungen und Zulässigkeit von Gehaltsumwandlungen

Das BMF-Schreiben aus dem Jahr 2020, in dem erläutert wurde, unter welchen Voraussetzungen eine Arbeitgeberleistung - entgegen der BFH-Rechtsprechung - zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht wird, soll für Veranlagungszeiträume bis einschließlich 2019 nicht mehr angewendet werden.

Veranlagungszeiträume bis einschließlich 2019

Das neue BMF-Schreiben schränkt die Anwendbarkeit des BMF-Schreibens v. 5.5.2020, S 2334/19/10017 :002, ein. Damit ist in allen offenen Fällen der Veranlagungszeiträume bis einschließlich 2019 das BFH-Urteil v. 1.8.2019, VI R 32/18, über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden. Die Zusätzlichkeitsvoraussetzung ist somit erfüllt, wenn der verwendungsfreie Arbeitslohn zugunsten verwendungs- oder zweckgebundener Leistungen des Arbeitgebers arbeitsrechtlich wirksam herabgesetzt wird (Lohnformwechsel).

Ansonsten liegt eine begünstigungsschädliche Anrechnung oder Verrechnung vor. Tarifgebundener verwendungsfreier Arbeitslohn kann somit nicht zugunsten bestimmter anderer steuerbegünstigter verwendungs- oder zweckgebundener Leistungen herabgesetzt oder zugunsten dieser umgewandelt werden, da der tarifliche Arbeitslohn nach Wegfall der steuerbegünstigten Leistungen wiederauflebt.

Veranlagungszeiträume ab 2020

Für Veranlagungszeiträume ab 2020 sind die Regelungen des § 8 Abs. 4 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2020 vom 21.12.2020 zu beachten. Danach werden Leistungen des Arbeitgebers oder auf seine Veranlassung eines Dritten (Sachbezüge oder Zuschüsse) für eine Beschäftigung werden nur dann "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" erbracht,

  • wenn die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet,
  • der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt,
  • die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
  • bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht wird.

Dies gilt unabhängig davon, ob der Arbeitslohn tarifgebunden ist. Unter den genannten Voraussetzungen ist von einer zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachten Leistung auch dann auszugehen, wenn der Arbeitnehmer arbeitsvertraglich oder auf Grund einer anderen arbeits- oder dienstrechtlichen Rechtsgrundlage (wie Einzelvertrag, Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag, Gesetz) einen Anspruch auf diese hat. Damit können nicht nur einzelvertraglich, sondern auch durch Betriebsvereinbarung, Tarifvertrag oder Besoldungsgesetz zusätzliche Leistungen des Arbeitgebers festgelegt werden.

BMF, Schreiben v. 5.1.2022, IV C 5 - S 2334/19/10017 :004