Grundsätze zur Zusammenfassung von Betrieben gewerblicher Art

Bei Betrieben gewerblicher Art (BgA) handelt es sich um Betriebe von juristischen Personen des öffentlichen Rechts, die der Körperschaftsteuerpflicht unterliegen (siehe im Einzelnen Drüen, in Frotscher/Drüen, KStG, § 4 KStG Rz. 12ff.). Grundsätzlich wird hierbei jeder Betrieb (z.B. ein Schwimmbad usw.) eigenständig steuerlich erfasst. Hiervon gibt es allerdings dann eine Ausnahme, wenn ein enger Zusammenhang zwischen verschiedenen BgA besteht. In einem solchen Fall ist dann insbesondere ein Verlustausgleich zwischen den verschiedenen BgA möglich (vgl. Drüen, in Frotscher/Drüen, KStG, § 4 KStG Rz, 26 ff.). Da insbesondere der Betrieb von Schwimmbäder durch Kommunen oftmals defizitär ist, ist es für diese oftmals besonders von Interesse eine Zusammenfassung mit Gewinnen erzielenden anderen BgA zu erlangen. Hierbei behandelt das BMF-Schreiben v. 10.10.2025 die Frage, wann eine Zusammenfassung eines Bad-BgA mit einem Versorgungs-BgA in drei unterschiedlichen Konstellationen möglich ist.  

Zusammenfassung von BgAs bei Energieversorgung

§ 4 Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 KStG ermöglicht es, Betriebe gewerblicher Art zusammenzufassen, wenn zwischen ihnen nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse objektiv eine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung von einigem Gewicht besteht. Es liegt angesichts dieser Gesetzesformulierung auf der Hand, dass es im Einzelfall durchaus Diskussionen mit der Finanzverwaltung geben kann, wann die Voraussetzungen erfüllt sind.

Inhalte des BMF-Schreibens

Der wesentliche Inhalt des BMF-Schreibens v. 10.10.2025 lässt sich kurz und knapp wie folgt zusammenfassen:

• Für den Fall der Zusammenfassung verschiedener BgA mittels eines Blockheizkraftwerks hat das BMF bereits in einem Schreiben v. 11.5.2016, BStBl. I 2016, S. 479 Ausführungen gemacht.
• Nunmehr hat eine Erörterung des BMF mit den obersten Finanzbehörden der Länder stattgefunden, laut der auch Zusammenfassung einer Bad-BgA mit einem Versorgungs-BgA grundsätzlich zulässig ist, welches eine Wärmepumpe, eine hybride Photovoltaikanlage oder ein Fernwärmenetz betreibt. Ob die Zusammenfassung im Einzelfall zulässig ist, ergibt sich nach dem Umständen des Einzelfalles.
• In Abschnitt I  (Tz. 1 bis 5) werden allgemeine Ausführungen getroffen. Für die Zusammenfassung wird davon ausgegangen, dass die zusammengefassten Anlagen die erforderliche Wirtschaftlichkeit aufweisen. Die bilanzielle Behandlung der technischen Anlagen ist für die Frage der Zusammenfassung unerheblich. Ebenso die Höhe der Steuerersparnis. Die Zusammenfassung kann erst ab der tatsächlichen Inbetriebnahme erfolgen.
• Abschnitt II (Tz. 6 bis 9) betrifft die Zusammenfassung mittels einer Wärmepumpe. Eine solche kommt nur dann in Betracht, wenn eine Netzbetriebs-BgA vorliegt. Der Netzbetrieb darf hierbei nicht nur von untergeordneter Bedeutung sein. Hiervon ist auszugehen, wenn der der Umsatz des Netzbetriebs mindestens 10 % des Gesamtumsatzes des zusammengefassten BgA beträgt. Der Betriebsleitung des Bad-BgA muss aufgrund vertraglicher Vereinbarungen oder interner Organisationsanweisungen der Betriebsleitung ein regulierendes Zugriffsrecht eingeräumt werden. Darüber hinaus trifft das BMF-Schreiben in Tz. 9 Aussagen dazu, wann das Tatbestandsmerkmal der Gewichtigkeit in einem solchen Fall erfüllt ist.
• Abschnitt III (Tz. 10 bis 13) befasst sich mit der Zusammenfassung mittels hybrider Photovoltaikanlagen. Tz. 10 definiert eine hybride PV-Anlage. Die übrigen Ausführungen decken sich im Wesentlichen mit denen in Abschnitt II.
• Abschnitt IV (Tz. 14 bis 17) betrifft die Zusammenfassung mittels Einbindung in ein Fernwärmenetz. Auch hier decken sich die Ausführungen im Wesentlichen mit denen der in den vorherigen Abschnitten.
• Die Grundsätze des Schreibens, das im Bundessteuerblatt I veröffentlicht wird, sind auf alle offenen Fälle anzuwenden.

BMF, Schreiben v. 10.10.2025, IV C 2 - S 2706/00061/003/134