Änderungen des UStAE zum 31.12.2025

Wie in den Vorjahren hat die Finanzverwaltung zum Jahreswechsel ein BMF-Schreiben veröffentlicht, in dem sie an diversen Stellen Überarbeitungen und Anpassungen vornimmt, obwohl der UStAE schon unterjährig umfassend geändert oder ergänzt worden ist. Neben redaktionellen Anpassungen wird hauptsächlich die schon vorher veröffentlichte Rechtsprechung des BFH mit aufgenommen. In einigen Fällen erfolgen Klarstellungen oder Präzisierungen – die Finanzverwaltung nennt dies „redaktionelle Unschärfen“, die beseitigt werden müssen. Obwohl damit keine materiell-rechtlichen Änderungen verbunden sind, ist die Aufnahme von einigen BFH-Entscheidungen für die Praxis wichtig.

Wichtig: Anpassungen an das Wachstumschancengesetz, das Jahressteuergesetz 2024 und das Vierte Bürokratieentlastungsgesetz, die im Dezember 2024 bzw. zum 1.1.2025 in Kraft getreten sind und einige unmittelbare und mittelbare Änderungen in der Umsatzsteuer nach sich gezogen haben, sind von der Finanzverwaltung schon im Juli 2025  in den UStAE eingearbeitet worden (BMF, Schreiben v. 8.7.2025, BStBl 2025 I S. 1479).

Die rechtliche Problematik

Die Verwaltungsanweisungen der Finanzverwaltung – der UStAE – werden permanent fortgeschrieben. Einmal im Jahr – regelmäßig zum Jahresende – wird dann der UStAE noch einmal durchgesehen und redaktionell angepasst. Dabei werden insbesondere Verweise auf bisher noch nicht enthaltene Urteile des BFH sowie des EuGH mit aufgenommen, die unterjährig schon im BStBl veröffentlicht worden waren. Die Änderungen geben im Wesentlichen nur den derzeitigen Stand der Rechtserkenntnisse zum Umsatzsteuerrecht wieder und haben darüber hinaus keine für die Praxis wesentlichen Folgen. Anhand der Aufnahme der neuen Urteile des BFH kann aber noch einmal gut nachverfolgt werden, welche rechtlichen Änderungen in den vergangenen Monaten erfolgt sind. Deshalb ergeben sich für diese Änderungen auch keine besonderen Anwendungsregelungen oder Nichtbeanstandungsregelungen.

Die Anweisung des BMF

Die Anpassungen durch das BMF-Schreiben lassen sich im Wesentlichen in folgende Kategorien einordnen:

• redaktionelle und sprachliche Änderungen, hier hat die Finanzverwaltung insbesondere die schon im Vorjahr vorgenommene Vereinheitlichung von Abkürzungen fortgesetzt (z. B. Ersatz Personenkraftwagen durch Pkw; Lastkraftwagen durch Lkw); darüber hinaus wird die sich aus dem Jahressteuergesetz 2024 ergebende neue Struktur des § 3a Abs. 3 Nr. 3 und Nr. 3a UStG eingearbeitet (zum 1.1.2025 sind die bisherigen Regelungen des § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. a – c UStG in § 3a Abs. 3 Nr. 3 und Nr. 3a Buchst. a und b UStG übernommen worden. Inhaltliche Änderungen hatten sich nur bezüglich Leistungen ergeben, die virtuell ausgeführt werden). Weiterhin wird auch die gesetzlich vorgenommene sprachliche Veränderung bei der Vorsteueraufteilung umgesetzt: Umsatzsteuerbeträge sind nicht mehr Ausgangsleistungen "zuzurechnen", sondern "zuzuordnen".
• Aktualisierungen: In diversen Abschnitten wird auf die Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD; BMF, Schreiben v. 28.11.2019, BStBl 2019 I S. 1269)  verwiesen. Dieser Hinweis wird durchgehend durch die zuletzt aufgrund der Einführung der E-Rechnung erfolgte Änderung im Juli 2025 (BMF, Schreiben v. 14.7.2025, BStBl 2025 I S. 1502) ergänzt.
• Aufnahme weiterer Rechtsprechung von BFH in den UStAE.

Für die Praxis sind – wie auch in den Vorjahren – nur die Änderungen von Bedeutung, die den letzten Punkt betreffen. 

Über die rein redaktionellen Änderungen hinausgehende Anpassungen im UStAE werden in den folgenden Abschnitten vorgenommen:

Abschn. 1.1 Abs. 21 Satz 2 UStAE

Für die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der reichweitenabhängigen Zusatzvergütung an Urheber nach § 32a Abs. 2 UStG als Entgelt von dritter Seite hat die Finanzverwaltung einen Hinweis auf die Rechtsprechung des BFH aufgenommen. Der BFH (Urteil v. 8.5.2024, XI R 16/20, BStBl 2024 II S. 662) hatte festgestellt, dass reichweitenabhängige Zusatzvergütungen an Urheber gem. § 32a UrhG in direktem und unmittelbarem Zusammenhang zu den Leistungen aus dem ursprünglichen Vertragsverhältnis stehen. Im Falle des § 32a Abs. 2 UrhG (§ 32a UrhG regelt die weitere Beteiligung des Urhebers an Einnahmen. Aus Abs. 2 der Regelung kann sich eine zusätzliche Vergütungspflicht eines Dritten ergeben, dem das Nutzungsrecht übertragen wurde) stellen sie Entgelte von dritter Seite dar.

Abschn. 1.5 Abs. 1 UStAE

Zur nicht steuerbaren Geschäftsveräußerung im Ganzen (§ 1 Abs. 1a UStG) stellt die Finanzverwaltung klar, dass dazu nur die im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Übertragungsvorgang stehenden Leistungen gehören, die lediglich die Fortführung des Betriebs ermöglichen. Leistungen, denen eine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung zukommt, wie z. B. die vereinbarte Fortführung des Betriebs gehören nicht dazu. Der BFH (Urteil v. 29.8.2024, V R 41/21, BStBl 2025 II S. 642) hatte festgestellt, dass die Nichtsteuerbarkeit keine Umsätze erfasst, die an Dritte ausgeführt werden, weshalb die Betriebsfortführung zugunsten eines Dritten kein Umsatz im Rahmen einer Geschäftsveräußerung ist.

Abschn. 1b.1 Satz 8 UStAE

Neue Fahrzeuge unterliegen besonderen Bedingungen im Binnenmarkt. Ein Fahrzeug ist u. a. "neu" (vgl. § 1b Abs. 3 UStG), wenn seit erster Inbetriebnahme bei Landfahrzeugen nicht mehr als 6 Monate vergangen sind. Die Finanzverwaltung stellt klar, dass bei Fahrzeugen, die einer Zulassung oder Kennzeichnung bedürfen, grundsätzlich der Zeitpunkt der Zulassung bzw. Kennzeichnung maßgebend ist (neu ist der Hinweis bezüglich der "Kennzeichnung").

Abschn. 3.2 Abs. 4 Satz 3 UStAE; Abschn. 3.3. Abs. 10 UStAE; Abschn. 3.3 Abs. 16 UStAE

Ein Ergebnis aus der Rechtsprechung des BFH (Urteil v. 25.11.2021, V R 45/20, BStBl 2025 II S. 173) zur unentgeltlichen Abgabe von Wärme aus einer Biogasanlage wird an verschiedenen Stellen des UStAE eingearbeitet. Die unentgeltliche Abgabe der selbst erzeugten Wärme stellt eine Lieferung nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG dar, die bei dem wertabgebenden Unternehmer zu einem besteuerten Umsatz führt. Dies gilt unabhängig davon, ob der Leistungsempfänger die Wärme für unternehmerische Zwecke verwendet oder nicht.

Abschn. 3.10 Abs. 6 Nr. 22 UStAE (sowie Verweis in Abschn. 4.5.1 Satz 5 UStAE auf Abschn. 3.10 Abs. 6 Nr. 22 UStAE)

Zur Tätigkeit eines Schiffsmaklers nimmt die Finanzverwaltung einen Leitsatz des BFH (Urteil v. 18.1.2024, V R 4/22, BStBl 2025 II S. 638) wörtlich mit in den UStAE auf. Ein Klarierungsagent (Schiffsmakler), der zur Klarierung eines bestimmten Seeschiffs (Schiffsabfertigung und -versorgung) einen Hafendienstleister darüber informiert, dass die Schifffahrtsgesellschaft ihn mit der Erbringung von – zu diesem Zeitpunkt nur teilweise feststehenden – Leistungen beauftragen wird, stellt den Kontakt zu einem bestimmten Kunden her, sodass nur eine Vermittlungsleistung vorliegt, nicht aber mehrere Einzelvermittlungen in Bezug auf eine Vielzahl unterschiedlicher Leistungen.

Diese Vermittlungsleistung ist nicht steuerfrei (Ausschluss von § 4 Nr. 5 Satz 1 Buchst. a i. V. m. § 4 Nr. 2 und § 8 Abs. 1 UStG), wenn es infolge der Vermittlung des geschäftlichen Kontakts zu einer Vielzahl verschiedener, zum Zeitpunkt der Vermittlung nach Art und Umfang noch nicht abschließend bestimmter Umsätze kommt, die sowohl steuerpflichtig als auch steuerfrei sein können.

Abschn. 4.5.1 Abs. 3 Satz 2 und 3 UStAE

Unter Bezugnahme auf das Urteil des BFH (Urteil v. 18.1.2024, V R 4/22, BStBl 2025 II S. 638) zum Schiffsmakler wird allgemein festgestellt, dass eine steuerfreie Vermittlungsleistung nach § 4 Nr. 5 Satz 1 Buchst. a UStG einen eindeutigen Bezug zu konkreten Umsätzen i. S. d. § 4 Nr. 1 Buchst. a, Nr. 2 - 4b sowie 6 und 7 UStG aufweisen muss. Dabei kommt eine Aufteilung einer einheitlichen Vermittlungsleistung in einen steuerpflichtigen und einen steuerfreien Teil grundsätzlich nicht in Betracht.

Abschn. 4.11.1 Abs. 3 Satz 2 UStAE

Im Zusammenhang mit der Steuerbefreiung der Leistungen von Versicherungsvertretern u. ä. folgt unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des BFH (Urteil v. 8.7.2025, XI R 7/23, BStBl 2025 II S. 948), dass ein nach § 4 Nr. 11 UStG steuerfreier Umsatz aus der Tätigkeit als Bausparkassen-vertreter, Versicherungsvertreter und Versicherungsmakler auch dann vorliegen kann, wenn aufgrund der Tätigkeit ein bestehender Vertrag durch Abschluss einer Änderungsvereinbarung optimiert wird.

Ehemals Abschn. 4.14.8 UStAE

Gestrichen hat die Finanzverwaltung Abschn. 4.14.8 UStAE, der bisher die Steuerbefreiung von Praxis- und Apparategemeinschaften regelte. Da die dem zugrunde liegende Vorschrift in § 4 Nr. 14 UStG schon zum 1.1.2020 aufgehoben und durch die erweiterte Regelung des § 4 Nr. 29 UStG ersetzt wurde, ist die Streichung folgerichtig.

Abschn. 6.4 Abs. 1 Satz 2 UStAE

Erst im März 2025 war die Verwaltungsanweisung zum Ausschluss der Steuerbefreiung als Ausfuhrlieferung bei der Ausrüstung und Versorgung von Beförderungsmitteln neu gefasst worden (BMF, Schreiben v. 12.3.2025, BStBl 2025 I S. 726 zur Änderung von Abschn. 6.4 UStAE). Die Finanzverwaltung ergänzt dies jetzt noch um den Hinweis, dass die Einschränkung durch § 6 Abs. 3 UStG für die Steuerfreiheit als Ausfuhrlieferung nur für die Gegenstände zur Ausrüstung und Versorgung eines Beförderungsmittels gilt, nicht jedoch für die Lieferung des Beförderungsmittels selbst.

Abschn. 6.6 Abs. 2 Satz 1 UStAE

Die Finanzverwaltung aktualisiert die Vorgaben zum Anwendungsbereich des gemeinsamen Versandverfahrens (gVV). Das gemeinsame Versandverfahren ermöglicht als vereinfachtes Zollverfahren einen erleichterten Transport zwischen den Staaten des Abkommens. Hinzugefügt werden: Türkei, Nordmazedonien, Serbien, Vereinigtes Königreich, Ukraine und Georgien.

Abschn. 8.1 Abs. 1 UStAE

Umfassende Änderungen nimmt die Finanzverwaltung bei der Steuerfreiheit für die sog. Vorstufenumsätze bei Lieferungen zur Versorgung von Seeschiffen vor. Eine Steuerbefreiung auf einer Vorstufe (Lieferung an einen Unternehmer, der nicht Betreiber des Seeschiffs ist) kann nur unter sehr einschränkenden Voraussetzungen nach § 8 Abs. 1 UStG steuerfrei sein. Dazu muss im Zeitpunkt der Leistung feststehen, dass sie einer endgültigen Verwendung für den Bedarf eines konkreten, eindeutig identifizierbaren Seeschiffs dient. Unter Verweis auf ein Urteil des BFH (v. 19.12.2024, BStBl 2025 II S. 664) zur Vermietung einer Maschine wird festgestellt, dass bereits das abstrakte Erfordernis von Kontroll- und Überwachungsmaßnahmen der Anwendung der Steuerfreiheit entgegensteht. Unter die Steuerfreiheit fallen daher nicht solche Vorstufenumsätze, die bereits aufgrund ihres Wesens objektiv sowohl für steuerfreie als auch für steuerpflichtige Leistungen verwendet werden können. Dies gilt ungeachtet der in einem Vertrag vorgesehenen Zweckbestimmung und der tatsächlichen Verwendung.

Abschn. 10.1 Abs. 11 Satz 5 UStAE

Die Hinweise aus der Rechtsprechung zur Aufteilung eines einheitlichen Kaufpreises für unterschiedlich zu besteuernde Leistungen werden um ein aktuelles Urteil des BFH ergänzt. Der BFH (Beschluss v. 3.4.2013, V B 125/12, BStBl 2013 II S. 973) hatte schon früher festgestellt, dass die "einfachstmögliche Methode" anzuwenden ist und dies regelmäßig das Verhältnis der Einzelverkaufspreise ist. In der aktuellen Entscheidung bekräftigt der BFH (Urteil v. 22.1.2025, XI R 19/23, BStBl 2025 II S. 583) diese Rechtsprechung und stellt fest, dass eine Methode zur Aufteilung eines einheitlichen Gesamtentgelts, die dazu führt, dass auf ein Produkt einer rabattierten Warenzusammenstellung ein anteiliger Verkaufspreis entfällt, der höher ist als der Einzelverkaufspreis, nicht sachgerecht ist.

Abschn. 10.6 Abs. 1 Satz 5 UStAE

Die Bestimmungen zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage unentgeltlicher Wertabgaben (Lieferungen) wird um einen Verweis auf ein aktuelles Urteil des BFH (v. 4.9.2024, XI R 15/24, BStBl 2025 II S. 465 – Folgeurteil zu EuGH, Urteil v. 25.4.2024, C-207/23 (Y-KG), BFH/NV 2024 S. 880) ergänzt. Danach umfassen die Selbstkosten nach § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG nicht nur die unmittelbaren Herstellungskosten oder Erzeugungskosten, sondern auch mittelbar zurechenbare Kosten wie Finanzierungsaufwendungen, wobei es keine Rolle spielt, ob es sich um vorsteuerbelastete Kosten handelt oder nicht.

Abschn. 10.7 Abs. 1 Satz 2 UStAE

Die Mindestbemessungsgrundlage  kommt bei entgeltlichen Leistungen zur Anwendung, wenn zwischen dem leistenden Unternehmer und dem Leistungsempfänger eine enge wirtschaftliche, rechtliche oder persönliche Beziehung besteht und für die Leistung eine unter dem Marktpreis liegende Gegenleistung erbracht wird. Nachdem der BFH (Urteil v. 9.11.2022, XI R 31/19, BStBl 2025 II S. 262) die enge Beziehung zwischen Unternehmer und einer Gesellschaft, an der er beteiligt ist, bestätigt hatte, schärft die Finanzverwaltung die Verwaltungsanweisungen nach.

Abschn. 14c.2 Abs. 4 UStAE

Weist jemand in einer Rechnung eine Umsatzsteuer gesondert aus, obwohl er dazu nicht berechtigt ist, schuldet er diese Steuer (§ 14c Abs. 2 UStG (unberechtigt ausgewiesene Umsatzsteuer)). Die Finanzverwaltung ergänzt die zitierte  Rechtsprechung bezüglich der Mitwirkung an der Rechnungsausstellung (Hinweis auf BFH, Urteil v. 5.12.2024, V R 16/22, BStBl 2025 II S. 536 in Abschn. 14c.2 Abs. 4 Satz 5 UStAE. Nach dem Urteil konnte einem Grundstückserwerber eine unrichtig in einer Rechnung vom Voreigentümer ausgewiesene Umsatzsteuer in Mietverträgen nicht zugerechnet werden).

Zur Steuerschuld bei Ausstellung einer Abrechnung durch Mitarbeitende ist ein Verweis auf ein Urteil des EuGH (Abschn. 14c.2 Abs. 4 Satz 7 verweist auf EuGH, Urteil v. 30.1.2024, C-442/22 (Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie)) aufgenommen worden. Stellt ein Arbeitnehmer eines Unternehmers ohne dessen Wissen und Zustimmung eine falsche Rechnung mit ausgewiesener Umsatzsteuer unter Verwendung der Identität seines Arbeitgebers als Unternehmer aus, schuldet der Arbeitnehmer die Umsatzsteuer, es sei denn, der Unternehmer hat nicht die zumutbare Sorgfalt an den Tag gelegt, um das Handeln des Arbeitnehmers zu überwachen.

Abschn. 15.2 Abs. 2 Satz 4 UStAE

Der Unternehmer trägt für die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug die Beweislast. Die Finanzverwaltung ergänzt diese allgemeine Aussage aufgrund der Rechtsprechung (EuGH, Urteil v. 4.9.2025, C-726/23 (Arcomet Towercranes), BFH/NV 2025 S. 1727 sowie BFH, Beschluss v. 7.3.2025, XI B 25/24 (n. v.)) um den Hinweis, dass die Finanzbehörden vom Unternehmer neben der Rechnung auch die Vorlage anderer Dokumente verlangen können, durch die die abgerechneten Leistungen und ihre Verwendung für die Zwecke der steuerbaren Umsätze nachgewiesen werden.

Abschn. 15.2 Abs. 3 Nr. 8 UStAE

Den bisher zu § 15 UStG aufgenommenen kurzen Hinweis auf die Versagung des Vorsteuerabzugs in den Fällen des § 25f UStG ersetzt die Finanzverwaltung durch konkretere Aussagen: In Fällen der Hinterziehung von Umsatzsteuer, der Erlangung eines nicht gerechtfertigten Vorsteuerabzugs oder der Schädigung des Umsatzsteueraufkommens auf einer vorhergehenden oder nachfolgenden Umsatzstufe, von der der Unternehmer wusste oder hätte wissen müssen, ist der Vorsteuerabzug nach § 25f UStG zu versagen, auch wenn die übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG – z. B. der Besitz einer ordnungsgemäßen Rechnung – erfüllt sind.

Abschn. 15.2b Abs. 2 Satz 4 UStAE

Im Zusammenhang mit den Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nimmt die Finanzverwaltung einen (allgemeinen) Leitsatz aus einem Urteil des BFH (v. 7.12.2022, XI R 16/21, BStBl 2025 II S. 580) mit auf: Maßgebend für den Vorsteuerabzug ist nicht nur die Verwendung der bezogenen Eingangsleistung, sondern auch der ausschließliche Entstehungsgrund des Eingangsumsatzes. In dem Fall hatte der BFH dem Eigentümer eines privat genutzten Einfamilienhauses den Vorsteuerabzug aus einer aufgrund unsachgemäßer Montage einer unternehmerisch genutzten PV-Anlage notwendigen Dachreparatur zugesprochen.

Abschn. 15.2c Abs. 3 Satz 3 UStAE

Eine bisher ausschließlich für die Nutzung von Pkw aufgenommene Vereinfachungsregelung wird von der Finanzverwaltung jetzt weiter gefasst: Bei einem nicht dem Unternehmen zugeordneten Gegenstand können Vorsteuerbeträge, die sich aufgrund der unternehmerischen Verwendung ergeben (aus unmittelbarer und ausschließlicher unternehmerischer Verwendung entstanden) unter den übrigen Voraussetzungen in voller Höhe abgezogen werden. Vorsteuerbeträge aus dem Bezug von Kraftstoff anlässlich einer betrieblichen Fahrt mit einem privaten Kfz oder Vorsteuerbeträge aus Reparaturaufwendungen in Folge eines unternehmerisch veranlassten Schadens werden nur noch beispielhaft genannt.

Abschn. 15.15 UStAE (Abschn. 15.15 Abs. 1 Beispiel 1 Buchst. b zu b) Satz 3; Abs. 2 Satz 1; Abs. 2 Beispiel 3 Satz 2 Buchst. a zu a) Satz 3 UStAE)

Zur Vorsteuerabzugsberechtigung bei Eingangsleistungen, die mit unentgeltlich ausgeführten sonstigen Leistungen (§ 3 Abs. 9a UStG) zusammenhängen, nimmt die Finanzverwaltung eine kleine Ergänzung vor: Während bisher in diesen Fällen der Vorsteuerabzug nach der "Gesamttätigkeit" des Unternehmens zu beurteilen war, wird jetzt auf die "wirtschaftliche Gesamttätigkeit" abgestellt. Diese Änderung scheint auf der (bisher nicht) veröffentlichten Entscheidung des BFH (Urteil v. 11.12.2024, XI R 4/23, BFH/NV 2025 S. 1111 zur unentgeltlich ausgeführten Trocknung von Holzhackschnitzeln des Betreibers eines Blockheizkraftwerks zur Erlangung einer erhöhten Einspeisevergütung für den eingespeisten Strom) zu beruhen, nach der ein mit einer unentgeltlichen sonstigen Leistung im Zusammenhang stehender Vorsteuerabzug wegen eines Handelns im nichtwirtschaftlichen Bereich ausgeschlossen ist.

Abschn. 15.23 Abs. 11 Nr. 2 UStAE

Bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Nutzungsüberlassung von Fahrzeugen an das Personal (entgeltliche Nutzungsüberlassung, "Dienstwagen") nimmt die Finanzverwaltung für den Fall der Ermittlung anhand eines (ordnungsgemäßen) Fahrtenbuchs Präzisierungen vor: Das für die Lohnsteuer ermittelte Nutzungsverhältnis ist auch bei der Umsatzsteuer zur Ermittlung der auf die Überlassung des Fahrzeugs entfallenden anteiligen Kosten (Nettoaufwendungen einschließlich der auf die lohnsteuerrechtlich maßgebliche Nutzungsdauer von 8 Jahren verteilten Anschaffungs- oder Herstellungskosten) zu Grunde zu legen. Der so ermittelte umsatzsteuerrechtliche Wert ist der Nettowert; die Umsatzsteuer ist mit dem allgemeinen Steuersatz hinzuzurechnen.

Abschn. 17.1 Abs. 2 Satz 3 UStAE

Die Finanzverwaltung ergänzt die Verweise auf die Rechtsprechung zur Änderung der Bemessungsgrundlage. Neu mit aufgenommen wird ein Urteil des BFH (v. 13.11.2024, XI R 5/23, BStBl 2025 II S. 469; zur Frage der Besteuerung von Mitgliedsbeiträgen in Fitnessstudios während des Lockdown während der Corona-Pandemie), in dem bestätigt wird, dass die Änderung der Bemessungsgrundlage eine tatsächliche Rückgewähr der Zahlung erfordert.

Abschn. 17.1 Abs. 6 Satz 2 und 3 UStAE

Zur Frage der tatsächlichen Vereinnahmung bei Einschaltung eines Dritten (Zahlstelle) zur Einziehung von Forderungen nimmt die Finanzverwaltung die Leitsätze aus einem Urteil des BFH (v. 30.4.2025, XI R 15/22, BStBl 2025 II S. 621) zu einem Insolvenzfall auf: Der Unternehmer vereinnahmt das Entgelt spätestens dann, wenn die Zahlungen der Leistungsempfänger bei der Zahlstelle eingehen. Der Umstand, dass die Zahlstelle den vereinnahmten Betrag nicht an den leistenden Unternehmer weiterleitet, führt nicht dazu, dass sich die Bemessungsgrundlage für die vom Unternehmer an die Leistungsempfänger erbrachten Leistungen mindert (Verweis auf BFH, Urteil v. 24.2.2021, XI R 15/19, BStBl 2021 II S. 729).

Abschn. 17.1 Abs. 7 Satz 4 UStAE

Zur Korrektur von Umsatzsteuer und Vorsteuer konkretisiert die Finanzverwaltung ihre schon bisher bestehenden Feststellungen, dass bei geleisteten Anzahlungen (§ 17 Abs. 2 Nr. 2 UStG) und Nichtausführung der Leistung erst eine Rückzahlung die Korrektur auslöst, um einen Hinweis aus der Rechtsprechung des BFH (Urteil v. 8.7.2025, XI R 31/23 (n. v.)), dass dies auch dann gilt, wenn die Rückzahlung durch einen Dritten (z. B. Bürgen) erfolgt.

Abschn. 19.2 Abs. 2 Satz 5 UStAE

Bei der Ermittlung des Gesamtumsatzes (§ 19 Abs. 2 UStG) zur Anwendung der Kleinunternehmerbesteuerung bei Unternehmern, die Leistungen ausführen, die der Margenbesteuerung (§ 25 UStG – Besteuerung von Reiseleistungen; § 25a UStG – Differenzbesteuerung) unterliegen, ersetzt die Finanzverwaltung den bisherigen Verweis auf die Rechtsprechung des EuGH (Urteil v. 29.7.2019, C-388/18 (B), BFH/NV 2019 S. 1214) durch einen Verweis auf die Rechtsprechung des BFH (Urteil v. 23.10.2019, XI R 17/19, BStBl 2025 II S. 946). In diesen Fällen ist nicht die Marge, sondern das vereinnahmte Entgelt zu berücksichtigen.

Abschn. 25a.1 Abs. 1 Satz 1 UStAE

Zur Anwendung der Differenzbesteuerung hat die Finanzverwaltung die Voraussetzungen nachgeschärft: Die Differenzbesteuerung setzt voraus, dass für diese Gegenstände kein Recht zum Vorsteuerabzug bestanden hatte. Unter Verweis auf die Rechtsprechung des BFH (Urteil v. 11.12.2024, XI R 9/23, BStBl 2025 II S. 839) wird ergänzt, dass die Differenzbesteuerung auch dann nicht angewendet werden kann, wenn ein anteiliges Recht zum Vorsteuerabzug bestand.

Konsequenzen für die Praxis

Wie auch in den Vorjahren hat die Finanzverwaltung den UStAE zum Jahresende überarbeitet und insbesondere die in den letzten Monaten schon im BStBl veröffentlichten Urteile des BFH mit aufgenommen. Da diese Urteile auch schon vorher durch die Veröffentlichung im BStBl angewendet wurden, ist darin keine materielle Änderung zu sehen. Dementsprechend hat die Finanzverwaltung auch keine besonderen Anwendungsregelungen getroffen.

Hinweis: Erstmals sind in dem Schreiben (auf insgesamt 11 Seiten) Hinweise auf redaktionelle Änderungen enthalten (Korrekturen, Beseitigung von Interpunktionsfehlern, Vereinheitlichung der Zitierweise), die schon unterjährig vorgenommen wurden. Diese haben auch keine praktische Konsequenzen.

Die Finanzverwaltung hat zwar in Abschn. 25a.1 Abs. 1 UStAE zur Anwendung der Differenzbesteuerung die Entscheidung des BFH zum sog. "Upcycling" (BFH, Urteil v. 11.12.2024, XI R 9/23, BStBl 2025 II S. 839. In dem Fall des sog. "Upcyclings" erwarb der Unternehmer gebrauchte Möbelstücke von Nichtunternehmern und arbeitete sie mit neu erworbenen Waschtischen und Armaturen zu neuwertigen Waschkommoden um. Aufgrund des Vorsteuerabzugs aus dem Kauf der Waschtische und Armaturen wurde dem Unternehmer die Anwendung der Differenzbesteuerung für seine Verkaufsumsätze verwehrt) mit aufgenommen und folgerichtig festgestellt, dass der Unternehmer die Differenzbesteuerung nicht anwenden kann, wenn ein – auch anteiliger – Vorsteuerabzug besteht. Der bisher in Abschn. 25a.1 Abs. 8 Satz 2 UStAE enthaltene Hinweis, dass Nebenkosten (z. B. Reparaturkosten) die Marge nicht mindern – also offensichtlich für die Anwendung der Differenzbesteuerung unschädlich sind – ist weiterhin enthalten. Unklar bleibt damit, wie z. B. in der Gebrauchtfahrzeugbranche mit der Anwendung der Differenzbesteuerung umzugehen ist, wenn gebraucht von Nichtunternehmern erworbene Pkw repariert und dann verkauft werden. Die Reparaturkosten werden regelmäßig Vorsteuerbeträge auslösen. Hier müsste die Finanzverwaltung zu einer rechtssicheren Anwendung noch Abgrenzungshinweise geben bzw. evtl. eine Geringfügigkeitsgrenze aufnehmen.

Interessant ist, dass die Finanzverwaltung offensichtlich schon "Nachschärfungen" im Bereich des Vorsteuerabzugs bei unentgeltlich ausgeführten sonstigen Leistungen aus unternehmerischen Gründen vorgenommen hat, indem sie an verschiedenen Stellen nicht mehr nur auf die "Gesamttätigkeit" des Unternehmers, sondern auf dessen "wirtschaftliche Gesamttätigkeit" verweist. Der BFH (Urteil v. 11.12.2024, XI R 4/23, BFH/NV 2025 S. 1111) hatte in seiner bisher amtlich nicht veröffentlichten Entscheidung einem Unternehmer den Vorsteuerabzug aus dem Erwerb von Gegenständen verwehrt, die er für unentgeltliche, aber unternehmerisch veranlasste, sonstige Leistungen verwendet hatte (Einkauf von Containern zur unentgeltlichen Trocknung von Holzhackschnitzeln gegenüber Dritten zur Erlangung einer höheren Einspeisevergütung von Strom aus einem selbst betriebenen Blockheizkraftwerk). Obwohl auch in diesem Fall ein mittelbarer Zusammenhang mit der gesamten wirtschaftlichen Tätigkeit bestand, hatte der BFH dem Unternehmer den Vorsteuerabzug versagt. Offensichtlich möchte die Finanzverwaltung (hoffentlich) dieses in der Sache aufgrund der Außerachtlassung grundsätzlicher wirtschaftlicher Zusammenhänge durchaus kritikwürdige Urteil des BFH nur restriktiv anwenden.

Nachzusehen ist es der Finanzverwaltung bei der hohen Anzahl der Änderungen, dass sie in dem Schreiben eine Änderung vornimmt, die sie schon in einem anderen Schreiben unterjährig vorgenommen hatte (in Rz. 68 Buchst. f des Schreibens v. 19.12.2025 wurde eine Änderung in Abschn. 25.1 Satz 1 UStAE vorgenommen, die schon in einem Schreiben v. 13.3.2025, BStBl 2025 I S. 741 vorgenommen wurde). 

BMF, Schreiben v. 19.12.2025, III C 3 – S 7015/00054/001/110