Der BFH hat in mehreren Urteilen zu Fragen der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung entschieden. Diese Rechtsprechung ist Anlass dafür, dass nun die gleichlautenden Ländererlasse zu Anwendungsfragen bei der Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen nach § 8 Nr. 1 GewStG geändert werden.
Die Änderungen betreffen insbesondere die folgenden zwei Punkte:
- Keine Hinzurechnung bei Aktivierung der Aufwendungen,
- Abgrenzungsfragen zum sog. fiktiven Anlagevermögen.
Folgende Randnummern (Rdnr) in den gleich lautenden Erlassen zu Anwendungsfragen zur Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen nach § 8 Nr. 1 GewStG v. 2.7.2012 wurden geändert:
Hinzurechnung von gewinnmindernden Aufwendungen
Rdnr. 2
Bereits bisher war geregelt, dass eine Hinzurechnung von Aufwendungen unterbleibt, wenn diese am Bilanzstichtag als Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Anlage- oder Umlaufvermögens aktiviert wurden. Ergänzend ist nun enthalten, dass auch in Fällen von unterjährig ausgeschiedenen Wirtschaftsgütern eine Hinzurechnung für solche Aufwendungen unterbleibt, die als Anschaffungs- oder Herstellungskosten aktiviert worden wären, wenn sich das Wirtschaftsgut am Bilanzstichtag noch im Betriebsvermögen befunden hätte. Damit wird die Rechtsprechung des BFH (BFH, Urteil v. 30.7.2020, III R 24/18 und vom 12.11.2020, III R 38/17) hierzu übernommen. Ferner wird geregelt, dass Aufwendungen im Zusammenhang mit der Herstellung eines selbst geschaffenen immateriellen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens stets hinzuzurechnen sind; denn für diese besteht ein Aktivierungsverbot nach § 5 Abs. 2 EStG.
Bauzeit- und Erbbauzinsen
Rdnr. 13
Bei der Aktivierung von Bauzeit- und Erbbauzinsen als Anschaffungs- und Herstellungskosten gilt ebenfalls die Regelung für bereits unterjährig ausgeschiedene Wirtschaftsgüter. Das wird durch einen Verweis auf Rdnr. 2 sichergestellt.
Fiktives Anlagevermögen
Rdnr. 29b
Diese Rdnr. enthält die Umschreibung des fiktiven Anlagevermögens. Ergänzt wurde dazu, dass diese Fiktion sich nicht nur an den betrieblichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen orientieren muss, sondern sich (neu und unter Verweis auf BFH-Urteil v. 8.12.2016, IV R 24/11) auch nach dem jeweiligen konkreten Geschäftsgegenstand im betreffenden Einzelfall zu richten hat. Die übrigen Ausführungen waren bereits bisher enthalten.
Abgerundet wird der der Punkt "fiktives Anlagevermögen" im Ländererlass durch eine kurze Schilderung der Einzelfälle aus der Rechtsprechung. Die Urteile betrafen folgende Betriebe:
- Filmhersteller, bei welchem die angemieteten Wirtschaftsgüter nur in das erstellte Produkt eines einzelnen Films eingegangen sind und damit kein Anlagevermögen darstellen. Anders jedoch, wenn eine Verwendung in mehreren Filmen erfolgt; dann handelt es sich um fiktives Anlagevermögen (BFH, Urteil v. 12.11.2020, III R 38/17).
- Konzertveranstalter, bei welchem die angemieteten Veranstaltungsimmobilien dem fiktiven Anlagevermögen zuzuordnen sind, da diese Wirtschaftsgüter nach dem Geschäftsgegenstand ständig für den Gebrauch vorzuhalten sind. Dies auch dann, wenn es sich um verschiedene mehr oder weniger vergleichbare Gegenstände handelt und ein gedachter Erwerb dieser Mietobjekte wirtschaftlich nicht sinnvoll wäre (BFH, Urteil v. 8.12.2016, IV R 24/11).
- Messedurchführungsgesellschaft, bei welcher nach dem Geschäftszweck nur auftragsbezogene Weisungen der Auftraggeber und vertragliche Abreden wie bei einem Mittler bestanden und damit kein fiktives Anlagevermögen anzunehmen war (BFH, Urteil v. 25.10.2016, I R 57/15).
- Pauschalreiseveranstalter, bei welchem die angemieteten Hotelzimmer und Einrichtungen nach dem Geschäftsgegenstand kein fiktives Anlagevermögen darstellen. Denn die angemieteten Wirtschaftsgüter werden nicht dauerhaft benötigt, sondern fließen als Teilprodukt in das jeweilige Kundenprodukt "Pauschalreise" ein und verbrauchen sich (BFH, Urteil v. 25.7.2019, III R 22/16).
Die dargestellten Grundsätze sind auf alle offenen Fälle anzuwenden.
Gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 6.4.2022