ZErb 04/2020, Versteuerung eines beim Vorvermächtnisnehm ... / 2 Gründe

Die Klage hat keinen Erfolg.

I. Der Senat konnte aufgrund der mündlichen Verhandlung entscheiden. Der beantragte Schriftsatznachlass war nicht zu gewähren.

Der Anspruch auf rechtliches Gehör erfordert die Gewährung einer in der mündlichen Verhandlung beantragten Schriftsatzfrist, wenn sich ein Beteiligter in der mündlichen Verhandlung auf ein Vorbringen des anderen Beteiligten nicht erklären kann, weil es ihm nicht rechtzeitig vor dem Termin mitgeteilt worden ist (§ 155 FGO i.V.m. § 283 ZPO), oder – nach den Grundsätzen einer Überraschungsentscheidung – wenn das FG seine Entscheidung auf einen bis dahin nicht erörterten rechtlichen oder tatsächlichen Gesichtspunkt stützt und damit dem Rechtsstreit eine Wendung gibt, mit der auch ein kundiger Prozessbeteiligter nach dem bisherigen Verlauf des Verfahrens nicht rechnen musste (vgl. BFH-Beschl. v. 25.1.2008 – X B 179/06, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2008, 608). Diese Voraussetzungen liegen nach Überzeugung des Senats im Streitfall nicht vor. Insbesondere stellen die Ausführungen der Berichterstatterin in der mündlichen Verhandlung keine überraschende Wendung des Rechtsstreits dar. Die Ausführungen der Berichterstatterin bezogen sich auf einen Aspekt einer möglichen Begründung für eine vom Wortlaut der Norm abweichenden Auslegung des § 6 Abs. 2 ErbStG. Eine solche "teleologische Reduktion" des Anwendungsbereichs des § 6 Abs. 2 ErbStG wurde von den Beteiligten sowohl im Klageverfahren als auch im vorgeschalteten Einspruchsverfahren umfassend rechtlich erörtert. Insoweit handelt es sich nicht um einen neuen rechtlichen Gesichtspunkt.

II. Die Klage ist unbegründet.

Der Erbschaftsteuerbescheid vom 21.11.2016 und die Einspruchsentscheidung vom 13.7.2018 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 S. 1 FGO).

1. Entgegen der Ansicht der Klägerseite ist der Bescheid nicht aufzuheben, weil er aufgrund der falschen Bezeichnung der Zuwendenden formell rechtswidrig oder sogar nichtig ist.

Schriftliche Steuerbescheide müssen nach § 119 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) inhaltlich hinreichend bestimmt sein. Um die Voraussetzungen der inhaltlichen Bestimmtheit zu erfüllen, muss der Regelungsinhalt dem Verwaltungsakt eindeutig entnommen werden können. Denn der Betroffene muss erkennen können, welcher Erwerb in welcher Form besteuert wird. Hierzu gehört, dass der Bescheid unter genauer Angabe ausführt, welche Lebenssachverhalte (Besteuerungstatbestände, Besteuerungszeiträume) besteuert werden sollen, die festgesetzte Steuer nach Art und Betrag bezeichnet und angibt, wer die Steuer schuldet (§ 157 Abs. 1 S. 2 AO). Unbestimmte Steuerbescheide sind – soweit sie nicht bereits nichtig im Sinne des § 125 AO sind – formell rechtswidrig.

Im Streitfall ergibt sich aus dem Bescheid vom 21.11.2016 unter Heranziehung der dazugehörigen Anlage zum Bescheid hinreichend deutlich, dass das FA den im Streit stehenden Sachverhalt der Besteuerung unterworfen hat. So wird im Steuerbescheid selbst auf den Erwerb nach Frau E Bezug genommen und angegeben, dass dieser im Vermächtniswege erfolgte. In der Anlage zum Bescheid finden sich nähere Angaben zum Nachvermächtnis nach Herrn D. Dies führt dazu, dass der angefochtene Steuerbescheid inhaltlich hinreichend bestimmt ist, unabhängig davon, ob der Erwerb von Todes wegen materiell rechtlich – ggf. unter Heranziehung der Regelung des § 6 Abs. 4 Alt. 2 ErbStG – "nach Frau E" erfolgte.

2. Der Bescheid ist auch materiell-rechtlich rechtmäßig. Das FA hat im Ergebnis zu Recht den nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 ErbStG steuerpflichtigen Erwerb der Besteuerung unter Anwendung der Steuerklasse III unterworfen. Der Senat vermag sich nicht der Auffassung des Klägers anzuschließen, dass nach § 6 Abs. 4 Alt.1 ErbStG i.V.m. § 6 Abs. 2 S. 1 ErbStG der Erwerb des Miteigentumsanteils an dem Grundstück als vom Vater als Vorvermächtnisnehmer stammend zu versteuern ist. § 6 Abs. 2 S. 1 ErbStG bestimmt, dass bei Eintritt der Nacherbfolge diejenigen, auf die das Vermögen übergeht, den Erwerb als vom Vorerben stammend zu versteuern haben. Gemäß § 6 Abs. 4 Alt. 1 ErbStG stehen Nachvermächtnisse Nacherbschaften gleich.

a) Wie die Klägerseite zu Recht ausführt, handelt es sich im Streitfall zivilrechtlich um ein Nachvermächtnis im Sinne des § 2191 BGB.

aa) Nach § 2147 BGB kann auch der Vermächtnisnehmer selbst mit einem Vermächtnis beschwert werden. Eine besondere Form eines solchen Untervermächtnisses ist das Nachvermächtnis; hier besteht die Besonderheit, dass der Gegenstand des Vor- und Nachvermächtnisses identisch ist (Rudy, in: MüKo-BGB, Band IX, 7. Aufl., § 2186 Rn 2). Ein Nachvermächtnis liegt somit vor, wenn der Erblasser denselben Gegenstand zeitlich nacheinander verschiedenen Personen so zuwendet, dass bei Eintritt eines Termins oder einer Bedingung der erste Vermächtnisnehmer den Gegenstand dem zweiten (Nach-)Vermächtnisnehmer herauszugeben hat (Rudy, in: MüKo-BGB, Band IX, 7. Aufl., § 2191 Rn 1). § 219...