ZErb 02/2008, Leistungen an die Schwester nach vorweggen ... / Aus den Gründen

Die Klage ist unbegründet. Das FA hat die geltend gemachten Aufwendungen des Klägers bei der Festsetzung der ESt in den Streitjahren zu Recht weder als Sonderausgaben noch als außergewöhnliche Belastung steuermindernd berücksichtigt. Dem Abzug der geltend gemachten Aufwendungen steht § 12 Nr. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) in der für die Streitjahre geltenden Fassung entgegen.

Als Sonderausgaben abziehbar sind nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a Satz 1 EStG auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende Renten und dauernde Lasten, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben. Zu den dauernden Lasten gehören auch lebenslängliche Versorgungsleistungen, die anlässlich der Übertragung von Vermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vereinbart werden. Dabei ist ohne Bedeutung, ob die Versorgungsleistungen an den Übergeber oder etwa die Geschwister des Übernehmers zu erbringen sind. Die steuerrechtliche Zurechnung der Versorgungsleistungen zu den Sonderausgaben beruht dabei auf dem Umstand, dass der Vermögensübergeber sich oder Dritten in Gestalt der bei Versorgungsleistungen typischen Weise Erträge seines Vermögens vorbehält, die nunmehr allerdings vom Vermögensübernehmer erwirtschaftet werden müssen (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 5. Juli 1990 GrS 4-6/89, BStBl II 1990, 847; ständige Rspr.).

Die Kläger können aber keine dauernde Last abziehen, weil die Übertragung des Grundstücks unter Vorbehalt des Nießbrauchs nach der ständigen Rechtsprechung des BFH, der sich das Gericht anschließt, keine Vermögensübergabe ist, wie sie in § 10 Abs. 1 Nr. 1 a Satz 1 EStG vorausgesetzt wird. Werden sämtliche Nutzungen des übertragenen Vermögens mit dinglicher Wirkung in vollem Umfang vorbehalten, liegt zivilrechtlich kein Altenteilsvertrag vor. Denn für diesen Vertragstypus ist kennzeichnend, dass der Altenteiler sein Vermögen gerade deswegen überträgt, weil er Einkünfte hieraus nicht mehr selbst erwirtschaften, sondern aus dem Ertrag des übertragenen Vermögens versorgt werden will. Ein Vertrag, in dem sich der Übergeber den Nießbrauch an dem übergebenen Vermögen in vollem Umfang vorbehalten hat (sog. Totalnießbrauch), kann nicht dadurch geprägt sein, dass der Übernehmer den scheidenden Übergeber versorgt. Zwar sind auch in steuerrechtlicher Hinsicht Versorgungsleistungen aus einer Vermögensübergabe unabhängig davon den Sonderausgaben und wiederkehrenden Bezügen zuzurechnen, ob die zivilrechtlichen Voraussetzungen eines Altenteilsvertrages (Leibgedinges) erfüllt sind. Diesem steuerrechtlichen Typus des Übergabevertrages können aber solche Vereinbarungen nicht mehr zugeordnet werden, bei denen sich der Übergeber den gesamten Ertrag des Vermögens vorbehält und ihm ohnehin die Einkünfte aus der Nutzung dieses Vermögens – originär – zugerechnet werden. Es gibt keinen rechtlichen Grund dafür, die anlässlich des Vorbehalts eines solchen Nießbrauchs vereinbarten Leistungen des (neuen) Eigentümers an den Nießbraucher vom Abzugsverbot des § 12 Nr. 2 EStG auszunehmen. Die vom Großen Senat des BFH ausgesprochene Charakterisierung der Versorgungsleistungen "als vorbehaltene Vermögenserträge" versteht der BFH in dem Sinne, dass durch den Abzug der dauernden Last beim Verpflichteten und durch die Erfassung wiederkehrender Einkünfte beim Bezieher das der gesetzlichen Regelung zugrunde liegende Prinzip der "vorbehaltenen Vermögenserträge" rechtstechnisch verwirklicht wird. Diese Überleitung (Transfer) der vom Übernehmer des Vermögens erwirtschafteten Einkünfte auf den Versorgungsberechtigten setzt notwendigerweise voraus, dass die Abziehbarkeit der dauernden Last nicht durch § 12 EStG und die Zurechnung der wiederkehrenden Bezüge nicht durch § 22 Nr.1 Satz 2 EStG ausgeschlossen ist. Dieses den Ausschluss der §§ 12, 22 Nr.1 Satz 2 EStG rechtfertigende Prinzip hat andererseits Geltung nur für das Rechtsinstitut "Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen". Der Große Senat hat in seinem Beschluss in BStBl II 1990, 847 zum rechtlichen Gesichtspunkt der vorbehaltenen Vermögenserträge ausgeführt, dass Abzug und Versteuerung der Versorgungsleistungen "zu einem ähnlichen Ergebnis" führen wie der Vorbehalt eines gegenständlich beschränkten Nießbrauchs durch den Übergeber, der mit einer entgeltlichen Nutzungsüberlassung an den Vermögensübernehmer verbunden ist. Hierin kommt zum Ausdruck, dass das Rechtsinstitut "Vermögensübergabevertrag" nicht die Fälle des Vorbehaltsnießbrauchs umfasst (BFH-Urteile vom 25. März 1992 X R 100/91, aaO, und vom 14. Juli 1993 X R 54/91, aaO, vgl. auch Beschluss des Großen Senats des BFH vom 12. Mai 2003 GrS 1/00, BStBl II 2004, 95).

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus dem Grundsatz von Treu und Glauben, auf den sich die Kläger mit ihrem Hinweis auf Textziffer 6 Satz 2 des BMF-Schreibens vom 13. Januar 1993 im Ergebnis beziehen, wonach im Zusammenhang mit Vermögensübertragungen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vereinbarte Versorgungsleistungen da...