Steuerrechtliche Haftungsfa... / 3.4 Typische vGA-Fallen

Gehalt

Die Vergütung des Gesellschafter-Geschäftsführers setzt sich regelmäßig aus mehreren Bestandteilen zusammen. Es finden sich Vereinbarungen über Festgehälter (einschl. Überstundenvergütung), zusätzliche feste jährliche Einmalzahlungen (z. B. Urlaubsgeld, Weihnachtsgeld), variable Gehaltsbestandteile (z. B. Tantieme, Gratifikationen), Zusagen über Leistungen der betrieblichen Altersversorgung (z. B. Pensionszusagen) und Sachbezüge (z. B. Fahrzeugüberlassung, private Telefonnutzung).

 

Finanzverwaltung gibt Prüfungsschema zur Angemessenheit der Gesamtbezüge vor

Die Beurteilung der gesellschaftlichen Veranlassung der Vergütungsvereinbarung bezieht sich zuerst auf die Vereinbarung des jeweils einzelnen Vergütungsbestandteils und danach auf die Angemessenheit der steuerlich anzuerkennenden Gesamtvergütung. Beurteilungskriterien für die Angemessenheit sind Art und Umfang der Tätigkeit, die künftigen Ertragsaussichten des Unternehmens, das Verhältnis des Geschäftsführergehaltes zum Gesamtgewinn und zur verbleibenden Eigenkapitalverzinsung sowie Art und Höhe der Vergütungen, die im selben Betrieb gezahlt werden oder in gleichartigen Betrieben an Geschäftsführer für entsprechende Leistungen gewährt werden.

Zuschläge für Sonn-, Feiertags- und Nachtarbeit an Gesellschafter-Geschäftsführer sind nicht gemäß § 3b EStG steuerfrei, sondern in aller Regel als vGA zu beurteilen und damit nach Einkommensteuerrecht bei den Einkünften aus Kapitalvermögen und nicht bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit zu erfassen. Diese Beurteilung gilt im Grundsatz gleichermaßen für beherrschende wie für nicht beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer.

 

Sonntagszuschlag u. U. keine vGA

Die Zahlung von Sonn- und Feiertagszuschlägen an den Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH ist nicht stets als verdeckte Gewinnausschüttung einzustufen; wird wegen des Einsatzes des Geschäftsführers an Sonn- und Feiertagen der GmbH ein besonderes Entgelt vergütet, kann eine Vereinbarung über Zuschläge für Sonn- und Feiertagsarbeit ausschließlich betrieblich veranlasst sein, sofern bei anderen Arbeitnehmern ebenso verfahren wird, der tatsächliche Arbeitseinsatz des Geschäftsführers klar belegt werden kann und er für seinen besonderen Arbeitseinsatz nicht bereits eine anderweitige erfolgsabhängige Vergütung – wie etwa eine Gewinntantieme – erhält.

Gesonderte Vergütungen, die eine GmbH ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer für die Ableistung von Überstunden zahlt, sind aus steuerrechtlicher Sicht regelmäßig verdeckte Gewinnausschüttungen.

 

Zahlung muss auch erfolgen – Verbuchung am Jahresende auf Verrechnungskonto ist zu spät

Ist ein monatliches Gehalt vereinbart, dann ist die Vereinbarung grundsätzlich nur vollzogen, wenn die Vergütung auch tatsächlich monatlich – also im Zeitpunkt ihrer Fälligkeit – erfolgt (anderenfalls liegt eine vGA vor). Von diesem Grundsatz besteht nur dann eine Ausnahme, wenn sich die volle oder teilweise Nichtdurchführbarkeit der Vereinbarung zwangsläufig aus der Situation der Gesellschaft ergibt, diese sich insbesondere in finanziellen Schwierigkeiten befindet. Es reicht nicht, dass erst nach Ablauf des Wirtschaftsjahres auf einem Verrechnungskonto des Gesellschafter-Geschäftsführers das Gehalt als Verbindlichkeit der GmbH gutgeschrieben wird.

Verbilligte Anteilsübertragung an GmbH-Alleingesellschafter als Arbeitslohn

Der verbilligte Erwerb einer GmbH-Beteiligung durch eine vom Geschäftsführer des Arbeitgebers beherrschte GmbH kann auch dann zu Arbeitslohn führen, wenn nicht der Arbeitgeber selbst, sondern ein Gesellschafter des Arbeitgebers die Beteiligung veräußert. Gewährt ein Gesellschafter des Arbeitgebers einen Vorteil an eine vom Geschäftsführer des Arbeitgebers beherrschte Gesellschaft aus im Gesellschaftsverhältnis wurzelnden Gründen, liegt im Verhältnis des Gesellschafters zum Arbeitgeber eine Einlage und im Verhältnis des Arbeitgebers zu der an ihm beteiligten Gesellschaft des Geschäftsführers eine vGA vor, wenn die Gewährung des Vorteils durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist oder (direkter) Arbeitslohn, wenn die Arbeitsleistung mit der Vorteilsgewährung entgolten wird.

Tantieme

Bei Tantieme-Zusagen an den Gesellschafter-Geschäftsführer ist grundsätzlich zu beachten, dass die Bezüge im Allgemeinen wenigstens zu 75 % aus einem festen und höchstens zu 25 % aus erfolgsabhängigen Bestandteilen (Tantieme) bestehen. Bei der Ermittlung des der Höhe nach angemessenen Teils der Tantieme ist von der angemessenen Gesamtausstattung des Gesellschafter-Geschäftsführers auszugehen. Die Vereinbarung einer Nur-Tantieme ist grundsätzlich nicht anzuerkennen. Eine vGA ist regelmäßig dann anzunehmen, wenn die vereinbarte und gezahlte Tantieme sich auf mehr als 50 % des handelsrechtlichen Jahresüberschusses der Kapitalgesellschaft vor Abzug der Gewinntantieme und der ertragsabhängigen Steuern (KSt, GewSt und SolZ) beläuft.

 

Einzelfallbetrachtung entscheidet laut BFH – Vorsicht ist dennoch geboten

Der BFH hat zur Angemessenheit de...

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