Schenkungsteuerliche Behandlung von Leistungen von Gesellschaftern und Dritten an Kapitalgesellschaften

Gleichlautende Ländererlasse vom 15.03.1997

Bei der schenkungsteuerlichen Behandlung von Leistungen an eine Kapitalgesellschaft bitte ich von folgenden Grundsätzen auszugehen.

1 Allgemeines

Es ist zu unterscheiden zwischen Leistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft (Tz. 2) und Leistungen eines Dritten an eine Gesellschaft (Tz. 3).

2 Leistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft

2.1 Die Leistungsbeziehung Leistender – Gesellschaft

Leistungen eines Gesellschafters an die Gesellschaft sind keine freigebigen Zuwendungen an die Gesellschaft. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist die Freigebigkeit der Zuwendung bereits dann ausgeschlossen, wenn die Zuwendung in rechtlichem Zusammenhang mit einem Gesellschaftszweck steht (BFH-Urteile vom 1. Juli 1992 - II R 70/88 -, BStBl II S. 921; - II R 108/88 -, BStBl II S. 924; - II R 12/90 - BStBl II S. 925). Beabsichtigt der Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft, deren Vermögen durch eine Zuwendung zu erhöhen, dient diese Leistung dem Gesellschaftszweck und hat ihren Rechtsgrund in der allgemeinen mitgliedschaftlichen Zweckförderungspflicht.

2.2 Steuerbare Zuwendung an Mitgesellschafter

In der Leistung eines Gesellschafters an eine Gesellschaft kann eine freigebige Zuwendung an einen oder mehrere andere Gesellschafter zu sehen sein, die zur Abkürzung des Leistungsweges direkt an die Gesellschaft erbracht wird, wenn der Leistende mit seiner Zuwendung das Ziel verfolgt, diese durch die Werterhöhung der Gesellschaftsrechte unentgeltlich zu bereichern. Für die Annahme einer derartigen Zuwendung reicht es nicht aus, daß die Werterhöhung der Gesellschaftsrechte lediglich als unvermeidbare Folge der Einlage oder des Gesellschafterbeitrags erscheint. Erforderlich ist vielmehr, daß der Gesellschafter mit seiner Leistung nicht nur die Förderung des Gesellschaftszwecks, sondern zumindest auch eine freigebige Zuwendung an Mitgesellschafter beabsichtigt (vgl. BFH-Urteil vom 25. Oktober 1995 - II R 67/93 -, BStBl II 1996 S. 160). Bei der Prüfung dieser Absicht ist von folgenden Grundsätzen auszugehen.

2.2.1 Stehen sich die verschiedenen Gesellschafter als fremde Dritte gegenüber (vgl. sonst Tz. 2.2.2), ist davon auszugehen, daß die Leistung an die Gesellschaft allein der Förderung des Gesellschaftszwecks dienen soll, sofern keine besonderen Umstände eine andere Würdigung nahelegen. Eine eventuell eintretende Werterhöhung der Anteile anderer Gesellschafter ergibt sich als bloßer Reflex der zweckfördernden Maßnahme und erfüllt damit nicht den Tatbestand der freigebigen Zuwendung im Verhältnis unter den Gesellschaftern. Ein besonderer Umstand, der eine abweichende Würdigung indiziert, kann anzunehmen sein, wenn die infolge der Leistung an die Gesellschaft eintretende Werterhöhung bei anderen Gesellschaftern auffallend hoch ist, so daß sie mit den üblichen Gepflogenheiten einer den eigenen wirtschaftlichen Interessen dienenden Vermögensverwaltung des Leistenden offensichtlich unvereinbar ist. In derartigen Fällen ist unter Berücksichtigung sämtlicher Umstände des Einzelfalls zu prüfen, ob der subjektive Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG im Verhältnis zu Mitgesellschaftern erfüllt ist.

2.2.2Handelt es sich bei den Gesellschaftern um Angehörige i.S. des § 15 AO oder bestehen sonst verwandtschaftliche Beziehungen unter ihnen oder handelt es sich um Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft, kann neben die gesellschaftsfördernde Zielsetzung das Motiv der Vermögensübertragung treten. In diesen Fällen besteht eine tatsächliche Vermutung, daß eine Werterhöhung der Anteile der anderen Gesellschafter beabsichtigt ist. Der leistende Gesellschafter kann diese Vermutung widerlegen. Hierfür sind Umstände glaubhaft zu machen, nach denen die Leistung an die Gesellschaft ausschließlich zur Förderung des Gesellschaftszwecks erfolgt und die Werterhöhung der Anteile anderer Gesellschafter nur in Kauf genommen wird, weil eine Gestaltung, die eine Bereicherung der anderen Gesellschafter auf Kosten des Leistenden vermeidet, nicht möglich ist.

2.2.3Eine freigebige Zuwendung unter den Gesellschaftern kommt – sofern keine oder keine angemessene Gegenleistung erbracht wird – insbesondere in folgenden Fällen in Betracht:

• verdeckte Einlage: Wird einer Kapitalgesellschaft im Wege einer verdeckten Einlage ein Vermögenswert zugeführt und erhöht dieser Vermögenszugang den Wert sämtlicher Anteilsrechte, kann in der Werterhöhung der Beteiligungsrechte der anderen Gesellschafter eine steuerbare Zuwendung an diese zu sehen sein. Erfolgt in zeitlichem Zusammenhang mit der Einlage eine Ausschüttung, kann der Sachverhalt dahin zu würdigen sein, daß der an die anderen Gesellschafter ausgeschüttete Betrag Zuwendungsgegenstand ist. Zur Bewertung in diesem Fall vgl. Tz. 4.5. Entsprechendes gilt für Nutzungseinlagen.

  Zum Begriff der verdeckten Einlage vgl.Abschnitt 36 a Abs. 1 KStR 1995; zum Erfordernis der Einlagefähigkeit vgl. Tz. 4.2.

• Einlage zu Buchwerten oder Einbringung zu Buch- oder Zwischenwert...