Gliederungsmäßige Behandlung der Sonderrücklagen nach § 17 Abs. 4 und § 24 Abs. 5 DMBilG sowie der vorläufigen Gewinnrücklage nach § 31 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 DMBilG

FinMin Brandenburg, 23.01.1995, 35 - S 1953 - 1/95

Anlagen: 1

Die Frage nach der gliederungsmäßigen Behandlung der Sonderrücklagen gem. § 17 Abs. 4 DMBilG und § 24 Abs. 5 DMBilG sowie der vorläufigen Gewinnrücklagen nach § 31 Abs. 1 Nr 1 Satz 1 DMBilG ist erneut von den Vertretern der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder und dem Bundesminister der Justiz erörtert worden. Diese Erörterung führte zu dem Ergebnis, daß an der mit dem Bezugserlaß unter Tz. 1 vorgenommenen Beurteilung als reiner Bilanzierungshilfe „Luftposten” in Handels- und Steuerbilanz nicht mehr festgehalten wird. Die ursprüngliche Auffassung (OFD Cottbus, Verfügung vom 19.03.1992, S 2927 – 6 – St 12, Tz. 9.2.3) gilt somit weiter. Damit erfährt die in der DM-Eröffnungsbilanz ausgewiesene Sonderrücklage bzw. vorläufige Gewinnrücklage keine steuerliche Sonderbehandlung mehr, sondern wird in der am 01.01.1991 vorhandenen Höhe Bestandteil des verwendbaren Eigenkapitals i.S.d. § 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG (EK 04).

Das auf der Aktivseite der Bilanz auszuweisende Sonderverlustkonto, Beteiligungsentwertungskonto oder die in Handels- und Steuerbilanz aktivierten nichtentgeltlich erworbenen immateriellen Vermögensgegenstände des Anlagevermögens – außer Geschäfts- oder Firmenwert – sollen entweder die erstmals zu bildenden Rückstellungen nach § 17 Abs. 4 DMBilG oder zu übernehmende Verbindlichkeiten aus Ausgleichsforderungen von Tochterunternehmen ausgleichen oder früheren Aufwand zur Schaffung der immateriellen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens später erfolgsmäßig wirksam werden lassen. Durch den Ansatz des Sonderverlust- und des Beteiligungsentwertungskontos wird erreicht, daß es bei einer späteren Inanspruchnahme nicht nur zu einem Liquiditätsabfluß, sondern auch zu einer bilanziellen Vermögensminderung kommt, die auch in der Gewinn- und Verlustrechnung als steuerlich wirksamer Aufwand erscheint.

Der Gesetzgeber wollte erreichen, daß das Eigenkapital der Gesellschaft, wozu auch die Sonderrücklagen gehören, durch die entsprechenden Passivposten nicht verringert bzw. durch die vorläufige Gewinnrücklage erhöht wird. Damit sollte die gleiche Wirkung erreicht werden wie bei einem Verzicht auf den sofortigen bilanziellen Ausweis von an sich gebotenen Rückstellungen oder Verbindlichkeiten. Das Eigenkapital wäre dann von vornherein nicht gemindert worden.

Die Beispiele 1 und 2 zur Anlage des Bezugserlasses erhalten daher die aus der Anlage 1 sich ergebende Fassung.

Anlage

Beispiele

1. Sonderverlustkonto nach § 17 Abs. 4 DMBilG (Wj. = Kj.)

HB = Steuerbilanz 01.07.1990 (DM)
Sonstige Aktiva	70.000	Stammkapital	50.000
Sonderverlustkonto	20.000	Sonderrücklage (§ 17 Abs. 4 DMBilG)	20.000
		Drohverlustrückst.	0.000
	90.000		90.000

In den Geschäftsvorfällen des 2. Hj. 1990 realisieren sich durch die Drohverlustrückstellung abgedeckte Einzelverluste von 5.000 DM (vgl. Auflösung des Sonderverlustkontos). Unter Berücksichtigung dieser Aufwendungen verbleibt ein Halbjahresüberschuß von 2.000 DM. Aus Vereinfachungsgründen bleiben die GewSt und 1991 der SolZ außer Betracht. Eine Umgliederung der Sonderrücklage in eine freie Rücklage in Höhe der Auflösung der entsprechenden Rückstellung nach § 17 Abs. 4 Satz 3 2. Halbsatz DMBilG i.d.F. vom 28.07.1994, BGBl I 1994, S. 1842, BStBl I 1994, S. 551 erfolgt noch nicht.

HB = Steuerbilanz 31.12.1990 (DM)
Sonstige Aktiva	72.000	Stammkapital	50.000
Sonderverlustkonto	15.000	Sonderrücklage (§ 17 Abs. 4 DMBilG)	20.000
		(Halb-)Jahresüberschuß	2.000
		Drohverlustrückst.	15.000
	87.000		87.000

Feststellung des verwendbaren Eigenkapitals zum 01.01.1991:

	DM
Stammkapital	50.000
Jahresüberschuß	2.000
Sonderrücklage	20.000
Eigenkapital	72.000
./. Stammkapital	50.000
Verwendbares Eigenkapital (vEK = EK 04)	22.000

In 1991 realisieren sich weitere, durch die Drohverlustrückstellung abgedeckte Einzelverluste von 10.000 DM. Unter Berücksichtigung dieser Aufwendungen ergibt sich nach KSt-Rückstellung 6.000 DM ein Jahresüberschuß von 6.000 DM.

HB = Steuerbilanz 31.12.1991 (DM)
Sonstige Aktiva	84.000	Stammkapital	50.000
Sonderverlustkonto	5.000	Sonderrücklage (§ 17 Abs. 4 DMBilG)	20.000
		Gewinnvortrag	2.000
		Jahresüberschuß	6.000
		Rückstell. KSt 1991	6.000
		Drohverlustrückst.	5.000
	89.000		89.000

Bestand an verwendbarem Eigenkapital zum 31.12.1991:

EK 50 =	6.000 DM	(aus zu versteuerndem Einkommen von 12.000 DM)
EK 04 =	22.000 DM	(Anfangsbestand 01.01.1991)
	28.000 DM

Probe nach § 29 KStG:	DM
Stammkapital	50.000
Gewinnvortrag	2.000
Jahresüberschuß	6.000
Sonderrücklage	20.000
Eigenkapital	78.000
./. Stammkapital	50.000
Verwendbares Eigenkapital	28.000

2. Gewinnrücklage nach § 31 Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 DMBilG (steuerlich wirksam bzw. steuerlich unwirksam)

HB 01.07.1990 (DM)
Sonstige Aktiva	50.000	Stammkapital	50.000
Immaterielle WG	30.000	Vorl. Gewinnrückl.	100.000
Firmenwert	70.000
	150.000		150.000

Steuerbilanz 01.07.1990 (DM)
Sonstige Aktiva	50.000	Stammkapital	50.000
Immaterielle WG	30.000	Vorl. Gewinnrückl.	30.000
	80.000		80.000