Rz. 16
Gemäß § 200 Abs. 4 BewG sind auch Gegenstände des notwendigen Betriebsvermögens[36] gesondert zu bewerten, wenn sie innerhalb von zwei Jahren vor dem Bewertungsstichtag in das Betriebsvermögen eingelegt wurden; mit solchen Gegenständen im wirtschaftlichen Zusammenhang stehende Schulden werden hierbei mindernd berücksichtigt.[37] Die Regelung dient der Missbrauchsverhinderung, da aus Sicht des Gesetzgebers solche eingelegten Wirtschaftsgüter, die einen hohen gemeinen Wert bei relativ geringer Rendite haben, im Ertragswert nicht hinreichend abgebildet werden.[38]
Rz. 17
Voraussetzungen dafür, dass Wirtschaftsgüter unter § 200 Abs. 4 BewG fallen, ist, dass sie innerhalb von zwei Jahren vor dem Bewertungsstichtag eingelegt wurden, sie am Bewertungsstichtag "ihrem Wert nach" noch vorhanden sind und nicht wieder entnommen oder ausgeschüttet wurden.[39] Relevant ist die Vorschrift also in allen Fällen, in denen innerhalb von zwei Jahren vor dem Bewertungsstichtag Einlagen erbracht bzw. geleistet wurden. Gegenstand von Einlagen i.S.d. Vorschrift können sämtliche Arten von Wirtschaftsgütern sein, somit insb. auch liquides Vermögen, z.B. Geld oder Wertpapiere. Vor diesem Hintergrund können auch Kapitalmaßnahmen innerhalb von zwei Jahren vor dem Bewertungsstichtag grundsätzlich unter § 200 Abs. 4 BewG fallen. Die Anschaffung von Wirtschaftsgütern mit betrieblichen Mitteln (oder auch fremdfinanziert) fällt jedoch – als bloßer Aktiv- oder Aktiv/Passiv-Tausch – nicht unter § 200 Abs. 4 BewG. Denn derartigen Vorgängen liegt keine Einlage im Sinne der Vorschrift zugrunde.[40]
Rz. 18
Ob die eingelegten Gegenstände als solche noch vorhanden sind, spielt grundsätzlich keine Rolle; das gilt insb. dann, wenn sie veräußert und der entsprechende Erlös für den Erwerb anderer Wirtschaftsgüter (Surrogate)[41] oder in sonstiger Weise betrieblich verwendet wurde. Die Vorschrift gilt daher insb. auch für eingelegte liquide Mittel oder Wertpapiere. Fraglich war zunächst die Behandlung solcher Einlagen, die in verbrauchbaren Wirtschaftsgütern bestanden oder die aus anderen Gründen untergegangen sind, ohne dass hierfür ein vollwertiger Ersatz erlangt wurde. Insoweit ist danach zu unterscheiden, ob wenigstens der Wert der Einlage zum Bewertungsstichtag noch im Betriebsvermögen vorhanden ist. Wurde ein nicht verbrauchbarer Gegenstand, z.B. eine Maschine, eingelegt und ist er nach der Einlage untergegangen, kann an seine Stelle ein Surrogat, z.B. ein Versicherungsanspruch, getreten sein, so dass die Einlage ihrem Wert nach im Besteuerungszeitpunkt noch vorhanden ist. In diesem Fall ist das Surrogat als junges Betriebsvermögen zu behandeln.[42] Erfolgte der Untergang ersatzlos, gilt dies nicht; das Wirtschaftsgut befindet sich dann im Bewertungszeitpunkt nicht mehr im Betriebsvermögen, so dass ein gesonderter Ansatz nach § 200 Abs. 4 BewG ausscheidet.[43] Gleiches gilt, wenn Gegenstand der Einlage verbrauchbare Wirtschaftsgüter sind, soweit diese bis zum Bewertungszeitpunkt tatsächlich verbraucht wurden.[44]
Rz. 19
Abgrenzungsschwierigkeiten bestehen auch hinsichtlich der Frage, ob und inwieweit die eingelegten Wirtschaftsgüter wieder entnommen bzw. ausgeschüttet wurden.[45] Denn – wie ausgeführt – hindern spätere Vermögensumschichtungen die Anwendung von § 200 Abs. 4 BewG grundsätzlich nicht. Demzufolge ist die Vorschrift insb. auch dann anzuwenden, wenn das eingelegte Wirtschaftsgut versilbert wird (und der Erlös als Surrogat anzusehen ist).[46] Vor diesem Hintergrund ist im Rahmen der Anwendung von § 200 Abs. 4 BewG stets zu prüfen, wie die seit der jeweiligen Einlage erfolgten Entnahmen bzw. Ausschüttungen gespeist wurden. Reichte für diese Entnahmen bzw. Ausschüttungen dasjenige Eigenkapital aus, das auch ohne die innerhalb der 2-Jahres-Frist erfolgten Einlagen zur Verfügung gestanden hätte, steht eine Ausschüttung oder Entnahme der Anwendung von § 200 Abs. 4 BewG nicht unbedingt entgegen. Soweit die nach der Einlage erfolgten Entnahmen/Ausschüttungen aber das ohne die Einlageleistung vorhandene Eigenkapital überschritten haben, wird man sicherlich davon ausgehen müssen, dass die Einlagen i.S.v. § 200 Abs. 4 BewG (jedenfalls wertmäßig) wieder zurückgewährt, also entnommen bzw. ausgeschüttet wurden und daher am Bewertungsstichtag im Betriebsvermögen nicht mehr – jedenfalls nicht mehr in vollem Umfang – vorhanden sind. Insoweit sollte eine Anwendung von § 200 Abs. 4 BewG ausgeschlossen sein.[47]
Auf Beteiligungen ist § 200 Abs. 4 BewG grundsätzlich nicht anzuwenden, da diese entweder gem. § 200 Abs. 2 BewG gesondert bewertet und angesetzt werden (soweit es sich um nicht betriebsnotwendiges Vermögen handelt) oder nach § 200 Abs. 3 BewG (soweit die Beteiligungen zum betriebsnotwendigen Vermögen gehören).
Rz. 20
Die Bewertung des "jungen" Betriebsvermögens erfolgt mit dem gemeinen Wert (§ 9 BewG), also nach den allgemeinen Grundsätzen. Für Grundbesitz ist in der Regel der Wert nach § 151 Abs. 1 S. 1 Nr. 1–3 BewG auf den Bewertungsstichtag ge...
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