Bilanzberichtigung/Bilanzänderung / 3.3 Enger zeitlicher und sachlicher Zusammenhang

3.3.1 Grundsatz: Selbe Bilanz

Einstiegsvoraussetzung für eine Bilanzänderung ist das Vorliegen einer zulässigen Bilanzberichtigung. Der enge zeitliche und sachliche Zusammenhang setzt voraus, dass sich beide Maßnahmen auf dieselbe Bilanz beziehen und die Bilanzänderung unverzüglich nach der Bilanzberichtigung vorgenommen wird.^[1][2] Dieser Zusammenhang liegt auch dann vor, wenn sich die Gewinnänderung im Rahmen der Bilanzberichtigung aus der Nicht- oder der fehlerhaften Verbuchung von Entnahmen oder Einlagen ergibt.^[3] Die Änderung der Bilanz eines bestimmten Wirtschaftsjahrs ist bis zur Höhe des gesamten Berichtigungsbetrags zulässig.^[4]

Ein enger zeitlicher und sachlicher Zusammenhang zwischen Bilanzberichtigung und Bilanzänderung kann aber auch gegeben sein, wenn sich eine Bilanzberichtigung, wie z. B. im Fall einer unterlassenen Abzinsung eines Darlehens, auf mehrere folgende Wirtschaftsjahre und damit Bilanzen auswirkt. Der enge zeitliche und sachliche Zusammenhang mit der Bilanzberichtigung ist in diesem Fall gegeben, wenn sich die Bilanzänderung auf die sich durch die Bilanzberichtigung geänderte Bilanzposition bezieht. Eine zulässigerweise gebildete gegenläufige Rücklage kann dann auch für die dem Jahr der Bilanzberichtigung folgenden Jahre gewinnwirksam im Wege der Bilanzänderung berücksichtigt werden.^[5]

[1] R 4.4 Abs. 2 Satz 5 EStR.

[2] BFH, Urteil v. 31.5.2007, IV R 54/05, BStBl 2008 II S. 665; BFH, Urteil v. 17.7.2008, I R 85/07, BStBl 2008 II S. 924; BFH, Urteil v. 16.12.2008, I R 54/08, BFH/NV 2009 S. 746.

[3] BFH, Urteil v. 31.5.2007, IV R 25/06, BFH/NV 2007 S. 2086; BFH, Urteil v. 31.5.2007, IV R 54/05, BStBl 2008 II S. 665; BFH, Beschluss v. 8.2.2017, X B 138/16, BFH/NV 2017 S. 579; BFH, Urteil v. 17.6.2019, IV R 19/16, BStBl 2019 II S. 614; BMF, Schreiben v. 13.8.2008, IV C 6 – S 2141/07/1004, BStBl 2008 I S. 845; dieses Schreiben ist weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 18.3.2021, IV A 2 – O 2000/20/10001 :001, Anlage 1 Nr. 594, BStBl 2021 I S. 390.

[4] BMF, Schreiben v. 18.5.2000, IV C 2 – S 2141 – 15/00, BStBl 2000 I S. 587 i. V. m. BMF, Schreiben v. 13.8.2008, IV C 6 – S 2141/07/1004, BStBl 2008 I S. 845; diese Schreiben sind weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 18.3.2021, IV A 2 – O 2000/20/10001 :001, Anlage 1 Nr. 591, 594, BStBl 2021 I S. 390.

[5] BFH, Urteil v. 25.8.2010, I R 102/09, BStBl 2011 II S. 169.

3.3.2 Umfang der zulässigen Bilanzänderung

Der Umfang der Bilanzänderung ist auf den Gewinn(-Anteil) beschränkt, der sich im jeweiligen Wirtschaftsjahr aus der Bilanzberichtigung ergibt. Dabei ist der nach § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG maßgebende Gewinn der Bilanzgewinn i. S. des § 4 Abs. 1 EStG, nicht aber der steuerliche Gewinn. Daher sind steuerliche Gewinnänderungen, die auf einer Hinzurechnung außerhalb der Steuerbilanz beruhen in den Umfang der möglichen Bilanzänderung nicht mit einzubeziehen.^[1] Eine Bilanz kann nicht mit dem Ziel eines niedrigeren Gewinnausweises noch geändert werden, wenn das Finanzamt den Gewinn zwar höher als vom Unternehmer erklärt ansetzt, dies aber auf einer Berücksichtigung von außerbilanziellen Gewinnerhöhungen beruht.^[2]

[1] BMF, Schreiben v. 13.8.2008, BStBl 2008 I S. 845; dieses Schreiben ist weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 18.3.2021, IV A 2 – O 2000/20/10001 :001, Anlage 1 Nr. 594, BStBl 2021 I S. 390,

BFH, Urteil v. 27.9.2006, IV R 7/06, BStBl 2008 II S. 600; BFH, Beschluss v. 31.1.2013, GrS 1/10, BStBl 2013 II S. 317; BFH, Urteil v. 27.5.2020, XI R 8/18, BStBl 2020 II S. 772.

[2] BFH, Urteil v. 23.1.2008, I R 40/07, BStBl 2008 II S. 669.