§ 5 Steuerliche Grundlagen / bb) Begriffsbestimmungen

Rz. 166

Der Begriff "Lohnsumme" ist in § 13a Abs. 3 S. 6 ff. ErbStG definiert. Sie umfasst gem. § 13a Abs. 3 S. 8 ErbStG grds. alle Vergütungen, die an die in der Lohnbuchhaltung erfassten Beschäftigten gezahlt werden.

Rz. 167

Bei mehrstufigen Beteiligungen erfolgt eine anteilige^[234] Zurechnung der Lohnsummen nachgeordneter Unternehmen. Gemäß § 13a Abs. 3 S. 11 ErbStG gilt dies sowohl für unmittelbare als auch für mittelbare Personen- und Kapitalgesellschaftsbeteiligungen (bei Letzteren allerdings nur, wenn die Beteiligung mehr als 25 % des Stammkapitals umfasst).^[235]

Rz. 168

In Betriebsaufspaltungsfällen werden für die Ermittlung der Beschäftigtenzahl die Arbeitnehmer der Betriebsgesellschaft und die des Besitzunternehmens addiert (§ 13a Abs. 3 S. 13 ErbStG), um so die Anzahl der Arbeitnehmer des Besitzunternehmens (das im Regelfall den eigentlichen Übertragungsgegenstand bildet) zu bestimmen.^[236]

Rz. 169

Zur Lohnsumme gehören alle an die (relevanten)^[237] Beschäftigten gezahlten Vergütungen. Entscheidend sind aber nicht die vertraglich geschuldeten, sondern die tatsächlich angefallenen Aufwendungen des Unternehmens. Aus diesem Grund sind weder ein angemessener kalkulatorischer Unternehmerlohn (§ 202 Abs. 1 S. 2 Nr. 2 BewG)^[238] noch von dritter Seite getragene Aufwendungen in die Betrachtungen einzubeziehen. Die Einzelheiten regelt § 13a Abs. 3 S. 8 f. ErbStG.

Nach § 13a Abs. 3 S. 9 ErbStG gehören zu den Löhnen und Gehältern auch alle von den Beschäftigten zu entrichtenden Sozialversicherungsbeiträge, Einkommensteuern und Zuschlagsteuern.^[239] Dies gilt insb. dann, wenn diese vom Arbeitgeber einzubehalten und von ihm im Namen des Beschäftigten abzuführen sind. Zur Lohnsumme zählen auch Zuführungen zur Altersvorsorge, die aus Entgeltumwandlungen gespeist werden.^[240] Gleiches gilt für (nicht regelmäßig gezahlte) Sondervergütungen, Prämien, Gratifikationen, Abfindungen, Zuschüsse zu Lebenshaltungskosten, Familienzulagen, Provisionen, Teilnehmergebühren und vergleichbare Vergütungen sowie für Leistungen im Rahmen von Mitarbeiter- und Vermögensbeteiligungen i.S.d. § 19a EStG, des 5. VermBG und anderer Mitarbeiterkapitalbeteiligungsmodelle.^[241] Auch das Kurzarbeitergeld ist in die Lohnsumme einzubeziehen, soweit es den Arbeitnehmern tatsächlich zufließt.^[242]

Rz. 170

Die Definition der Ausgangslohnsumme ergibt sich aus § 13a Abs. 3 S. 2 ErbStG. Es ist die durchschnittliche Lohnsumme der letzten fünf vor dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (Stichtag) endenden Wirtschaftsjahre. Soweit sich während der letzten fünf vor dem Besteuerungszeitpunkt endenden Wirtschaftsjahre Rechtsformänderungen oder personelle Umsetzungsmaßnahmen ergeben haben, sind diese bei der Berechnung der Ausgangslohnsumme entsprechend zu berücksichtigen.

Rz. 171

Nach der Formulierung des Gesetzes sind nur die vor dem Besteuerungszeitpunkt abgelaufenen Wirtschaftsjahre maßgebend.^[243] Dies gilt (auch in Konzernstrukturen) bei Personengesellschaftsbeteiligungen (immer) bzw. bei Kapitalgesellschaftsbeteiligungen von mehr als 25 % (§ 13a Abs. 3 S. 12 ErbStG) entsprechend, allerdings mit der Maßgabe, dass es insoweit auf die jeweiligen Wirtschaftsjahre der jeweiligen Beteiligungsgesellschaften ankommt.^[244]

Beispiel

Das begünstigte Vermögen umfasst Anteile an der A GmbH (Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr). Erwerbszeitpunkt ist der 1.2.2019.

Zum Vermögen der A GmbH gehört eine 100 %-Beteiligung an der B GmbH, deren Wirtschaftsjahr jeweils am 30.6. endet. Die B GmbH wiederum ist zu 50 % an der C GmbH beteiligt, deren Wirtschaftsjahr jeweils am 30.11. endet.

Zur Ermittlung der Ausgangslohnsummen ist auf folgende Zeiträume abzustellen:

A GmbH: 1.1.2014 bis 31.12.2018 (fünf Kalenderjahre)

B GmbH: 1.7.2013 bis 30.6.2018 (fünf Wirtschaftsjahre)

C GmbH: 1.12.2013 bis 30.11.2018 (fünf Wirtschaftsjahre).

Rz. 172

Entscheidend ist, dass bei jeder einzeln zu betrachtenden wirtschaftlichen Einheit grds. die fünf vor dem Besteuerungszeitpunkt beendeten Wirtschaftsjahre in die Betrachtung einzubeziehen sind. Die Zusammenrechnung der festgestellten Lohnsummen erfolgt erst in einem weiteren, nachgelagerten Schritt.

Rz. 173

Soweit es sich bei dem letzten vor dem Besteuerungszeitpunkt endenden Wirtschaftsjahr um ein (abgelaufenes) Rumpfwirtschaftsjahr handelt, das durch die Umstellung von einem bzw. auf ein abweichendes Wirtschaftsjahr entstanden ist, kann die Lohnsumme dieses Rumpfwirtschaftsjahres in die Lohnsumme eines vollen 12 Monate umfassenden Wirtschaftsjahres umgerechnet werden.^[245] Ein noch nicht abgelaufenes Rumpfwirtschaftsjahr kann aber ebenso wenig wie ein noch nicht abgelaufenes "normales" Wirtschaftsjahr in die Betrachtung einbezogen werden, auch wenn es am Stichtag kurz vor seinem Abschluss stehen sollte.^[246]

Rz. 174

Die Erbschaft- und Schenkungsteuer ist eine Stichtagssteuer. Daher sind grundsätzlich nur die Unternehmen bzw. Beteiligungen in die Lohnsummenbetrachtung (einschließlich der Bestimmung der Beschäftigtenzahl) einzubeziehen, die am Stichtag (Tag de...