aa) Anwendungsbereich
Rz. 335
In Fällen, bei denen der gemeine Wert der zu bewertenden Anteile an einer Kapitalgesellschaft – aufgrund des Beteiligungscharakters – höher ist als der Wert, der den Beteiligungscharakter nicht berücksichtigt, ist unter den Voraussetzungen des § 11 Abs. 3 BewG ein sog. Paketzuschlag vorzunehmen.[555] Ein Paketzuschlag kommt sowohl beim Ansatz von Kurswerten als auch bei der Ermittlung des gemeinen Werts durch Ableitung aus Verkäufen in Betracht.[556]
Rz. 336
Auch wenn der gemeine Wert in einem Ertragswertverfahren oder nach einer anderen anerkannten, auch im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode oder im vereinfachten Ertragswertverfahren ermittelt wird, ist – unter den Voraussetzungen des § 11 Abs. 3 BewG – der Paketzuschlag erforderlich, wenn die in § 11 Abs. 3 BewG genannten Umstände bei der Wertermittlung nicht berücksichtigt werden.[557]
Rz. 337
Im vereinfachten Ertragswertverfahren ist in der Regel kein Paketzuschlag vorzunehmen.[558] Auch ein Abschlag wegen fehlenden Einflusses auf die Geschäftsführung kommt in diesen Fällen nicht in Betracht.
Ein Paketzuschlag ist außerdem nicht vorzunehmen, wenn die Bewertung mittels Substanzwertverfahren erfolgt.[559]
bb) Voraussetzungen
Rz. 338
Die Grenze, ab der ein Paketzuschlag zu prüfen ist, liegt bei einer Übertragung von mehr als 25 v.H. der Anteile an einer Kapitalgesellschaft.[560] Ein Paketzuschlag ist vorzunehmen, wenn ein Gesellschafter mehr als 25 v.H. der Anteile an einer Kapitalgesellschaft auf einen oder mehrere Erwerber überträgt. Es ist dabei unerheblich, ob die Anteile auf einen oder mehrere Erben übergehen. Ein Paketzuschlag ist somit auch dann vorzunehmen, wenn die Aufteilung unter den Erben dazu führt, dass jeder der Erben nur eine Beteiligung von weniger als 25 v.H. erhält.[561]
Rz. 339
Ein schuldrechtlicher Anspruch eines neben den Erben existierenden Vermächtnisnehmers kann dazu führen, dass ein Paketzuschlag nicht mehr gerechtfertigt ist, wenn dieser Anspruch dazu führt, dass nach Erfüllung desselben eine Beteiligung von insgesamt weniger als 25 v.H. für die Erben verbleibt.[562]
Rz. 340
Bei Schenkungen unter Lebenden stellen die auf den Erwerber übergehenden Anteile die Besteuerungsgrundlage dar.[563] Die Bewertung der zugewendeten Anteile richtet sich unter Berücksichtigung einer möglichen Zusammenrechnung im Zehnjahreszeitraum danach, ob diese mehr als 25 v.H. betragen.
Wendet dieselbe Person einem Erwerber mit zeitlichem Abstand mehrere Anteile zu, die innerhalb von zehn Jahren zusammengerechnet bei dem Erwerber zu einer Beteiligung von mehr als 25 v.H. führen, ist bei den Anteilen, die beim Erwerber erstmals die gesamte Beteiligungsgrenze von 25 v.H. durchbrechen und allen weiteren zugewendeten Anteilen ein Paketzuschlag vorzunehmen.[564]
Rz. 341
Unbeachtlich ist der Paketzuschlag, wenn die Zuwendung von weniger als 25 v.H. der Anteile bei einem Erwerber – der bereits eigene Anteile besitzt – dazu führt, dass dieser insgesamt mehr als 25 v.H. der Anteile an dem Unternehmen hält.[565] Dies gilt entsprechend, wenn einem Erwerber gleichzeitig von mehreren Personen Anteile zugewendet werden.
Rz. 342
Die Höhe des Paketzuschlags ist einzelfallabhängig, wenn sich der gemeine Wert der Beteiligung nicht aus Verkäufen von Paketen ableiten lässt. Nach dem Erlass kann die Höhe in Abhängigkeit vom Umfang der zu bewertenden Beteiligung bis zu 25 v.H. betragen – in Einzelfällen auch mehr.[566]
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