§ 22 Stiftungsrecht / bb) Ausnahmen zum Grundsatz der Unmittelbarkeit

Rz. 150

Das Gesetz nimmt eine Anzahl von Fällen ausdrücklich vom Grundsatz der Unmittelbarkeit aus. Die wichtigsten Ausnahmen betreffen vor allem die Überlassung von Mitteln, Arbeitskräften und Räumen als zulässige Nebentätigkeiten, vgl. § 58 Nr. 1 bis 5 AO.^[253] Derartige Zuwendungen müssen zu steuerbegünstigten Zwecken erfolgen und es muss sichergestellt werden, dass sie nicht zweckwidrig verwendet werden.

Rz. 151

Eine Körperschaft kann ihre steuerbegünstigten Zwecke darauf beschränken, einer anderen Körperschaft oder juristischen Person des öffentlichen Rechts Mittel für die Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke zuzuwenden. Nach § 58 Nr. 1 AO wird die Steuervergünstigung dadurch nicht ausgeschlossen. Die Regelung ist Grundlage dafür, dass auch sogenannte Förderorganisationen und Spendensammelstiftungen und -vereine steuerlich begünstigt sein können.^[254]

Rz. 152

Voraussetzung für die Mittelzuwendung an eine beschränkt oder unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft des privaten Rechts ist, dass diese selbst steuerbegünstigt ist, vgl. § 58 Nr. 1 S. 3 AO. Bislang differenzierte § 58 AO zwischen den beiden Tatbeständen der Förderkörperschaft, die Mittel für andere Körperschaften beschaffte, und der teilweisen Mittelzuwendung an eine andere Körperschaft, die sich in ihren jeweiligen Voraussetzungen unterschieden.^[255] Die beiden Einzelvorschriften wurden durch das Jahressteuergesetz 2020 in einem einheitlichen Tatbestand zusammengefasst. Der neue Begriff der Mittelzuwendung umfasst inhaltlich sowohl die Mittelbeschaffung als auch die Mittelweitergabe.^[256] "Mittel" sind nach der Neufassung des § 58 Nr. 1 AO sämtliche Vermögenswerte der Körperschaft, vgl. § 58 Nr. 1 S. 2 AO. Der Tatbestand ist somit nicht auf die Zuwendung von Bar- oder Buchgeld beschränkt. Eine satzungsmäßige Grundlage ist bei Zuwendungen an andere steuerbegünstigte Körperschaften nur dann erforderlich, wenn es sich um die "einzige Art der Zweckverwirklichung" handelt, vgl. § 58 Nr. 1 S. 4 AO. Wird dagegen daneben eine weitere eigene unmittelbare operative gemeinnützige Tätigkeit verfolgt, so bedarf es keiner solchen Satzungsklausel.^[257] Mit § 58a AO wurde im Zuge der Gemeinnützigkeitsreform zugleich eine Vertrauensschutzvorschrift in das Gesetz aufgenommen.^[258] Danach darf die zuwendende steuerbegünstigte Körperschaft darauf vertrauen, dass die empfangende Körperschaft im Zeitpunkt der Zuwendung steuerbegünstigt ist und die Zuwendung für steuerbegünstigte Zwecke verwendet, wenn sie sich die Steuerbegünstigung der Empfängerkörperschaft hat nachweisen lassen.

Rz. 153

Empfänger der zugewendeten Mittel können nicht nur inländische steuerbegünstigte Körperschaften, sondern auch ausländische Körperschaften sein. Bei Zuwendungen an ausländische Körperschaften mit inländischen Einkünften stellt der neue § 58 Nr. 1 S. 3 AO insoweit eine nachteilige Verschärfung dar, als eine solche mit ihren inländischen Einkünften beschränkt steuerpflichtige Empfängerkörperschaft nun "selbst steuerbegünstigt" sein muss.^[259] Dieses Erfordernis galt bisher nur für unbeschränkt steuerpflichtige Empfängerkörperschaften (§ 58 Nr. 2 AO a.F.). Infolge dieser Änderung besteht zukünftig das Risiko, dass gemeinnützige Mittelzuwendungen an ausländische Einrichtungen daran scheitern, dass die Empfängerkörperschaft – gegebenenfalls sogar unbemerkt und nur in einem geringen Umfang – inländische Einkünfte erzielt.^[260] Ausländische Körperschaften ohne inländische Einkünfte sind hiervon nicht betroffen und dürfen wie bisher gefördert werden, sofern sie gemeinnützige Zwecke im Sinne des deutschen Rechtsverständnisses verfolgen.^[261]

Rz. 154

Mit dem Gesetz zur Förderung des Ehrenamts hat der Gesetzgeber das sog. Endowment-Verbot, wonach die Ausstattung anderer steuerbegünstigter Körperschaften mit zeitnah zu verwendenden Mitteln grundsätzlich untersagt waren,^[262] mit Wirkung zum 1.1.2014 gelockert: Gemeinnützige Körperschaften können nun ihre Einkünfte aus wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben, einschließlich Zweckbetrieben,^[263] und der Vermögensverwaltung ganz oder teilweise und ihre sonstigen zeitnah zu verwendenden Mittel (z.B. Spenden) zu 15 Prozent an eine andere gemeinnützige Körperschaft mit dem gleichen gemeinnützigen Zweck zur Vermögensausstattung zuwenden, vgl. § 58 Nr. 3 AO. Dadurch soll nach dem gesetzgeberischen Willen insbesondere die Ausstattung von Stiftungslehrstühlen gefördert werden,^[264] die Ausnahmeregelung ist aber auch auf andere Fälle anwendbar. Zu denken ist etwa an die Vermögensausstattung von gemeinnützigen Tochtergesellschaften. Die Empfängerkörperschaft darf ihrerseits die Mittel nicht zur Vermögensausstattung einer anderen gemeinnützigen Körperschaft weiterleiten, vgl. § 58 Nr. 3 S. 3 AO.

Rz. 155

Eine Körperschaft kann ihre Arbeitskräfte sowie Arbeitsmittel anderen Personen, Unternehmen oder Einrichtungen für steuerbegünstigte Zwecke zur Verfügung stellen, vgl. § 58 Nr. 4 AO oder ihr gehörende Räume einer anderen steuerbegünstigten Körperschaft oder ei...