Rz. 194
Bei der Errichtung einer Stiftung steht aus steuerlicher Sicht die Behandlung der Vermögensübertragung im Vordergrund. Auch wenn für gemeinnützige Stiftungen grundsätzlich eine Befreiung von der Erbschaft- und Schenkungsteuer vorliegt (§ 13 Abs. 1 Nr. 16, 17 ErbStG),[316] sind einige Besonderheiten zu beachten.
a) Unentgeltlicher Betriebsvermögenserwerb
Rz. 195
Wird einer Stiftung unentgeltlich ein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens zugewandt, so führt dies beim Zuwendenden zu einer Entnahme dieses Wirtschaftsguts. Dies würde für ihn normalerweise eine Realisierung der in dem Wertansatz für das Wirtschaftsgut enthaltenen stillen Reserven bedeuten. Insofern enthält § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 4 EStG aber eine Sonderregel. Hiernach kann das Wirtschaftsgut von der Stiftung mit dem Buchwert angesetzt werden, wenn es vom Zuwendenden zur Verwendung für steuerbegünstigte Zwecke gem. § 10b Abs. 1 S. 1 EStG überlassen wird.[317] Eine Realisierung der stillen Reserven bleibt also aus. Der Zuwendende kann allerdings auch nur den bei der Entnahme gewählten Wert im Rahmen des Spendenabzugs geltend machen, vgl. § 10b Abs. 3 S. 2 EStG.
Rz. 196
Dieses Buchwertprivileg kann auch in Anspruch genommen werden, wenn im Rahmen einer Personengesellschaft Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens auf eine Stiftung als Erbin eines Gesellschafters übergehen und die Stiftung nicht selbst Mitunternehmerin ist.[318]
b) Zuwendung aufgrund einer letztwilligen Verfügung
Rz. 197
Erfolgt eine Zustiftung oder die Erstausstattung einer gemeinnützigen Stiftung aufgrund einer letztwilligen Verfügung, die den Erben zu einer entsprechenden Leistung an die Stiftung verpflichtet, kommt ein Sonderausgabenabzug weder beim Erblasser noch beim Erben in Betracht.[319] Bei der Einkommensteuerveranlagung des Erblassers für das Todesjahr scheidet ein Abzug aus, weil die aufgrund eines Vermächtnisses oder einer Auflage zugewendeten Vermögensmittel nicht zu seinen Lebzeiten aus seinem Vermögen abgeflossen sind, vgl. § 11 Abs. 2 EStG.[320] Eine Abweichung vom Abflussprinzip kann auch nicht mit dem Argument begründet werden, dass durch die einkommensteuerliche Berücksichtigung von Spenden nach § 10b EStG zu privatem uneigennützigem Handeln zugunsten bestimmter, als besonders förderungswürdig anerkannter gemeinnütziger Zwecke angeregt werden soll.[321]
Rz. 198
Der Erbe kann die Zustiftung nicht als Spende abziehen, weil er die Vermögensmittel nicht freiwillig auf die Stiftung überträgt, sondern damit einer ihm vom Erblasser auferlegten Verpflichtung, einer in seiner Person begründeten Erbenschuld, nachkommt. Entsprechendes gilt bei Auflagen eines Erblassers.[322]
c) Nachträglicher Wegfall der Steuerpflicht des Erben
Rz. 199
Wendet jemand einer gemeinnützigen Stiftung zu Lebzeiten im Rahmen einer Erstausstattung oder einer Zustiftung Vermögensgegenstände zu, die er von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden erlangt hat, so kann die für diesen Erwerb angefallene Erbschaft- oder Schenkungsteuer nach § 29 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG mit Wirkung für die Vergangenheit entfallen. Die Voraussetzungen hierfür sind, dass die Zuwendung innerhalb von 24 Monaten nach der Entstehung erfolgt und der Zuwendungsempfänger eine inländische Stiftung ist, die nach ihrer Satzung bzw. dem Stiftungsgeschäft und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar als gemeinnützig anzuerkennende, steuerbegünstigte Zwecke i.S.d. §§ 52 bis 54 AO mit Ausnahme der Freizeitzwecke des § 52 Abs. 2 Nr. 23 AO verfolgt. Der rückwirkende Wegfall der Erbschaft- und Schenkungsteuerpflicht tritt jedoch nicht ein, wenn die Stiftung Leistungen i.S.d. § 58 Nr. 6 AO an den Erwerber oder seine nächsten Angehörigen zu erbringen hat oder soweit für die Zuwendung der Sonderausgabenabzug gem. § 10b EStG, § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG oder § 9 Nr. 5 GewStG in Anspruch genommen wird, vgl. § 29 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 ErbStG. Welche Steuerbegünstigung er geltend machen will, muss der Stifter im Jahr der Zuwendung durch unwiderrufliche Erklärung festlegen.
d) Sonderausgabenabzug
Rz. 200
Zuwendungen an gemeinnützige (steuerbegünstigte) Stiftungen können innerhalb bestimmter Grenzen steuerlich im Wege des Sonderausgabenabzugs geltend gemacht werden. Der Gesetzgeber honoriert die Förderung von gemeinnützigen Zwecken, indem Zuwendungen an gemeinnützige Körperschaften einkommensmindernd geltend gemacht werden können, vgl. § 10b EStG, § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG, § 9 Nr. 5 GewStG.
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