Rz. 204
Mit dem Unternehmensteuerreformgesetz 2012 sind die Mehraufwendungen für Verpflegung in § 9 Abs. 4a EStG geregelt. Diese Regelungen gelten ab Vz 2014 und sind nach § 9 Abs. 4a S. 12 EStG bei einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung anzuwenden. Dabei gelten die neuen Verpflegungspauschalen im Inland (2-stufige Regelung; 24 EUR je Kalendertag, 12 EUR bei mehr als 8-stündiger Abwesenheit oder für die Tage der An- und Abreise bei Übernachtungen) und Ausland (80 % bzw. 120 % der Auslandstagegelder nach dem BRKG). Es ist nur der jeweils höchste in Betracht kommende Pauschbetrag abziehbar, wenn gleichzeitig eine Auswärtstätigkeit oder eine Einsatzwechseltätigkeit ausgeübt wird. Der Stpfl. kann tatsächlich entstandene Mehraufwendungen für Verpflegung nicht geltend machen; er ist auf die Geltendmachung der Pauschbeträge beschränkt. Außerdem ist die Geltendmachung der Mehraufwendungen für Verpflegung bei doppelter Haushaltsführung eingeschränkt auf die ersten 3 Monate, die die doppelte Haushaltsführung besteht. Der Gesetzgeber geht typisierend davon aus, dass nach 3 Monaten der Stpfl. sich auf die Verpflegungssituation am Tätigkeitsort hat einstellen können und daher der Ansatz von Mehraufwendungen für Verpflegung nicht mehr gerechtfertigt ist.[1] Der Gesetzgeber darf sich typisierender, generalisierender oder auch pauschalierender Regelungen bedienen, soweit gewichtige Gründe vorliegen und damit das objektive Nettoprinzip, wie es in § 2 Abs. 2 EStG zum Ausdruck kommt, durchbrechen. Eine besondere Typisierungskompetenz des Gesetzgebers sieht der BFH für gemischt veranlasste Aufwendungen, wie bei Verpflegungsmehraufwendungen und kommt zu dem Ergebnis, dass § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 5 S. 5 und 6 EStG verfassungsgemäß ist.[2]
Nach § 9 Abs. 4a S. 12 wird auf die 3-Monats-Frist nach § 9 Abs. 4a S. 6 und 7. verwiesen. Danach gilt die 3-Monats-Frist weiter für die doppelte Haushaltsführung ab Vz 2014; wobei eine Unterbrechung von mindestens 4 Wochen Dauer zu einem Neubeginn der 3-Monats-Frist führt. Solange die Wohnung beibehalten wird, besteht die doppelte Haushaltsführung dem Grunde nach fort, selbst wenn die Wohnung längere Zeit nicht benutzt wird. Bei der Frage der Unterbrechung oder Neubegründung der doppelten Haushaltsführung kommt es also nicht auf die Zeitdauer der Unterbrechung an, sondern darauf, ob die Wohnung aufgegeben wird. Es ist dann sogar unschädlich, wenn der Stpfl. später in seine ursprüngliche Wohnung zurückkehrt und keine neue Wohnung am Beschäftigungsort nimmt. Denn die erneute Begründung einer doppelten Haushaltsführung am früheren Beschäftigungsort setzt nicht voraus, dass der Arbeitnehmer dort eine neue Wohnung nimmt.[3] Es kommt zudem nicht darauf an, dass dem Stpfl. die Verpflegungssituation vor Ort bekannt war. Denn der Abzug von Mehraufwendungen für Verpflegung während der 3-Monats-Frist ist generell von der konkreten Verpflegungssituation unabhängig.[4] Da es auf die "Aufgabe" der Wohnung ankommt, führt ein bloßer Wohnungswechsel nicht zum Neubeginn der 3-Monats-Frist.
Ist der Begründung der doppelten Haushaltsführung an dem Beschäftigungsort unmittelbar eine Dienstreise (vorübergehende Tätigkeit) an demselben Beschäftigungsort vorausgegangen, ist diese Zeit auf die 3-Monats-Frist, während der Mehraufwendungen für Verpflegung geltend gemacht werden können, anzurechnen. Dies ist ab Vz 2014 in § 9 Abs. 4a S. 13 EStG ausdrücklich geregelt. Erfasst wird damit regelmäßig die Zeit der Tätigkeit an dem Beschäftigungsort, bevor eine doppelte Haushaltsführung begründet worden ist. Insgesamt können daher Mehraufwendungen für Verpflegung nur für maximal 3 Monate geltend gemacht werden (§ 4 EStG Rz. 733).
Verlegt der Stpfl. seinen Lebensmittelpunkt aus privaten Gründen vom Tätigkeitsort weg und begründet er am Beschäftigungsort einen Zweithaushalt, um seiner Beschäftigung weiter nachkommen zu können (Wegverlegungsfälle), so sind nur in den Fällen Verpflegungsaufwendungen anzurechnen, in denen der Stpfl. nicht bereits 3 Monate am Beschäftigungsort (in der Familienwohnung) gewohnt hat (BMF v. 10.12.2009, IV C 5 – S 2352/0, n. v., Rz. 5).
Rz. 205
Treffen innerhalb der genannten 3-Monats-Frist doppelte Haushaltsführung einerseits und Dienstreise (vorübergehende Tätigkeit außerhalb der eigenen Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte), zusammen, ist für jeden Tag jeweils nur ein Pauschbetrag in Anspruch zu nehmen; das ist regelmäßig der Pauschbetrag für 24 Stunden. Damit soll eine Kumulierung der Inanspruchnahme der Pauschbeträge vermieden werden. Zudem ist zu berücksichtigen, dass der Verpflegungsmehraufwand nicht geltend gemacht werden kann für Tage, in denen der Stpfl. an seinem eigenen Hausstand anwesend ist (§ 9 Abs. 4a S. 12 EStG).
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