§ 2b UStG: Neues Umsatzsteuerrecht für Kommunen

Die Neuregelung der Umsatzsteuer beschäftigt die kommunale Ebene anhaltend. Durch die Kopplung der Besteuerung an die Körperschaftsteuer und das Vorliegen eines Betriebs gewerblicher Art waren juristische Personen des öffentlichen Rechts bisher nur in wenigen Fällen umsatzsteuerpflichtig. Dies hat sich durch die Neuregelung in § 2b UStG grundlegend geändert. Allerdings soll es durch das Corona-Steuerhilfegesetz nochmals einen zeitlichen Aufschub geben.

Änderungen der Umsatzsteuerpflicht bereits 2015 eingeführt

Mit den Änderungen des UStG im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2015 (Steueränderungsgesetz 2015 v. 2.11.2015, BGBl. 2015 I S. 1834) wurde neben der Neuregelung in § 2b UStG durch die Streichung von § 2 Abs. 3 UStG die Kopplung an die Körperschaftsteuer aufgehoben. Juristische Personen des öffentlichen Rechts (JPdöR) sollen damit marktrelevante, privatrechtliche Leistungen nach den gleichen Grundsätzen erbringen wie andere Marktteilnehmer. Auch Leistungen, die auf öffentlich-rechtlicher Grundlage (z.B. Satzung und/oder Verwaltungsakt) erbracht werden, jedoch keinem generellen Marktausschluss unterliegen, können künftig einer Besteuerung unterliegen.

Unternehmereigenschaft nach dem UStG gilt auch für juristische Personen des öffentlichen Rechts

Unternehmer ist nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Als solche kann jede Tätigkeit betrachtet werden, die nachhaltig der Erzielung von Einnahmen dient. Nicht erforderlich ist eine Gewinnerzielungsabsicht. Unternehmerfähig sind damit grundsätzlich auch jPdöR.

Das unternehmerische Handeln setzt dabei eine nachhaltige Tätigkeit voraus, mit der Leistungen gegen Entgelt erbracht werden. Die Unternehmensfähigkeit tritt ferner unabhängig von einer bestimmten Rechtsform ein, weshalb grundsätzlich auch jPdöR im Rahmen ihres gesetzlichen Etatrechts und unabhängig von der Einordnung einer Leistung in einen Regiebetrieb, als Produkt oder eine im Haushaltsplan definierten Leistung unternehmerisch tätig werden können. Umsatzsteuerlich relevant ist nur die Tätigkeit eines Unternehmers im Rahmen seines Unternehmens. Erfasst wird dabei die unternehmerische Tätigkeit als Ganzes, d. h. der Besteuerung unterliegt nicht jede einzelne Leistung, sondern der Gesamtumsatz aller unternehmerischen Leistungen.

Leistungserbringungen durch juristische Personen des öffentlichen Rechts sind nun umsatzsteuerpflichtig

Für die Behandlung von Leistungen einer jPdöR kommt es nun nicht mehr darauf an, ob sie im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art (BgA) erbracht werden. Bei Erbringung von Leistungen auf privatrechtlicher Grundlage gelten die allgemeinen Vorschriften des Umsatzsteuerrechts, d.h. soweit es sich um eine steuerbare und nicht um eine nach § 4 UStG steuerbefreite Leistung handelt, unterliegt die Leistungserbringung der Umsatzsteuer. Anders als in der Vergangenheit rückt damit die Form der Entgelterhebung (öffentlich-rechtlich oder privatrechtlich) stärker in den Fokus.

Dabei gelten die allgemeinen Voraussetzungen des Unternehmerbegriffs nach § 2 Abs. 1 UStG. Hierunter fallen beispielsweise

  • klassische gewerbsmäßige Leistungen, wie der Verkauf von Souvenirs in einem Fremdenverkehrsamt,
  • der Verkauf von Familienstammbüchern im Standesamt oder
  • der Verkauf von Duschmarken in einer Berufsschule.

Aber auch die Erhebung von Entgelten für Kopien im Bürgeramt oder die Vermietung von Turnhallen oder Stellplätzen sind künftig nicht mehr generell einer Besteuerung entzogen.

Ausnahmen von der Umsatzsteuerpflicht: Handeln auf öffentlich-rechtlicher Grundlage

§ 2b UStG regelt als Ausnahmetatbestand die Umsatzbesteuerung der jPdöR beim Handeln auf öffentlich-rechtlicher Grundlage. Hierin hat der Gesetzgeber die Regelungen des Art. 13 MwStSystRL übernommen und vier Voraussetzungen definiert:

  • Handeln einer jPdöR,
  • Ausübung einer ihr im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegenden Tätigkeit,
  • Fehlen größerer Wettbewerbsverzerrungen und
  • Ausschluss einer Katalogtätigkeit nach § 2b Abs. 4 UStG.

Der unbestimmte Rechtsbegriff der Wettbewerbsverzerrung wird in § 2b Abs. 2 UStG näher definiert. Relevant ist hier insbesondere die prognostische Umsatzgrenze von 17.500 EUR aus gleichartigen Tätigkeiten. Das Überschreiten dieser Umsatzgrenze muss bereits mit der Haushaltsplanung dokumentiert werden. Für die interkommunale Zusammenarbeit enthält § 2b Abs. 3 UStG weitere Ausnahmeregelungen.

Auslegungsfragen zu § 2b UStG in BMF-Schreiben geklärt

Das BMF veröffentlichte ein Anwendungsschreiben (BMF, Schreiben v. 16.12.2016, BStBl. I 2016 S. 1451), in dem wesentliche Auslegungsfragen zur Anwendung des § 2b UStG behandelt werden. Mit einem weiteren Anwendungsschreiben (BMF, Schreiben v. 27.7.2017, BStBl. 2017 I S. 1239) wurden die vorangehenden Entscheidungen des BFH zur Anwendung des § 2 Abs. 3 UStG veröffentlicht.

Die Auslegung des § 2b Abs. 3 UStG ist Gegenstand der BMF-Schreiben vom 14.11.2019 (DOK 2019/0974402) sowie vom 20.2.2020 (DOK 2020/0155722). Im Hinblick auf die notwendige europarechtskonforme Auslegung des § 2b Abs. 3 UStG hat das BMF darin betont, dass bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen der Buchstaben a) bis d) in Abs. 3 dennoch eine gesonderte Prüfung auf mögliche schädliche Wettbewerbsverzerrungen erforderlich ist. Damit wurde der Anwendungsbereich für eine steuerbefreite interkommunale Zusammenarbeit nochmals eingeschränkt. Das zeigen auch die Hinweise und Klarstellungen zu konkreten Leistungen und Aufgaben im BMF-Schreiben vom 20.02.2020.

Übergangszeitraum auf Antrag bis 2021 und jetzt sogar bis 2023 möglich

Die Neuregelung ist zum 1.1.2017 in Kraft getreten. Der Gesetzgeber hatte mit dem ebenfalls neu eingefügten § 27 Abs. 22 UStG die Möglichkeit eröffnet, durch eine einmalige, gegenüber dem Finanzamt bis zum 31.12.2016 abzugebende Erklärung zur Beibehaltung der Regelungen des § 2 Abs. 3 UStG in der Fassung vom 31.12.2015 zu optieren. Die Erklärung war einmalig für sämtliche vor dem 1.1.2021 ausgeführten Leistungen abzugeben. Die jPdöR kann damit im Übergangszeitraum die für sie im konkreten Fall günstigere Rechtslage zur Anwendung bestimmen. Durch das o.g. BMF-Schreiben v. 16.12.2016 wurde ferner die Möglichkeit der Rücknahme der Optionserklärung auch für einen zurückliegenden Zeitraum eröffnet.

Auch wenn der Optionszeitraum vergleichsweise lang bemessen war, konnten dennoch nicht alle Probleme und offenen Fragen der kommunalen Ebene geklärt werden. Bereits im Jahr 2019 gab es daher vermehrt Bestrebungen, den Übergangszeitraum zu verlängern. Diesem Wunsch soll nun mit dem Corona-Steuerhilfegesetz entsprochen werden. Der Referentenentwurf des Gesetzes, welches vom Bundeskabinett Anfang Mai 2020 bestätigt wurde, sieht eine Verlängerung der Optionsfrist für alle Leistungen vor, die vor dem 1.1.2023 ausgeführt werden. Die Optionsfrist soll sich dabei Kraft Gesetz verlängern, so lange die juristische Person des öffentlichen Rechts die Optionserklärung nicht widerruft. Damit müssen die Kommunen keine neue Optionserklärung abgeben, wenn sie die Verlängerung nutzen wollen.

Praxis-Hinweis: Anwendung der Vorschriften ab 1.1.2021 – spätestens jedoch ab 1.1.2023 ausnahmslos

Ab dem 1.1.2021 bzw. bei Nutzung der Verlängerungsoption ab dem 1.1.2023 gelten die neuen Vorschriften des UStG ausnahmslos für alle steuerbaren und steuerpflichtigen Leistungen.

Die ausführlichen Umfrageergebnisse der DNK-Befragung 2018 können Sie hier einsehen.

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