Kapitel
Betriebliche Gesundheitsförderung - Geförderte Maßnahmen

Um in den Genuss der Steuerfreiheit zu kommen, müssen die betrieblichen Gesundheitsförderungsmaßnahmen hinsichtlich Bedarf, Zielgruppen, Zugangswegen, Inhalten und Methodik bestimmten Anforderungen entsprechen.

Weitere Voraussetzung der Steuerfreiheit: Anforderungen der §§ 20 und 20b SGB V müssen erfüllt sein

Weitere Voraussetzung der Steuerfreiheit ist, dass die Leistungen des Arbeitgebers hinsichtlich Bedarf, Zielgruppen, Zugangswegen, Inhalten und Methodik „insbesondere“ den Anforderungen der §§ 20 und 20b des SGB V entsprechen. Das sind im Einzelnen Maßnahmen zur:

1. Primärprävention, um den allgemeinen Gesundheitszustand zu verbessern und insbesondere einen Beitrag zur Verminderung sozial bedingter Ungleichheit von Gesundheitschancen zu erbringen (§ 20 SGB V), z. B.

  • Kurse zur Stressvermeidung,
  • gesundheitsorientierte Bewegungsmaßnahmen,
  • Ernährungsberatung (z.B. zur Reduzierung von Übergewicht).

2. Gesundheitsförderung in Betrieben, um unter Beteiligung der Versicherten und der Verantwortlichen für den Betrieb die gesundheitliche Situation einschließlich ihrer Risiken und Potenziale zu erheben und Vorschläge zur Verbesserung der gesundheitlichen Situation sowie zur Stärkung der gesundheitlichen Ressourcen und Fähigkeiten zu entwickeln und deren Umsetzung zu unterstützen (§ 20b SGB V), z. B.

  • Bewegungsprogramme,
  • Ernährungsprogramme,
  • Kurse zur Stressbewältigung und Entspannung,
  • Führungskräftetraining zur Konfliktbewältigung,
  • Seminare zur Einschränkung des Suchtmittelkonsums (z. B. hinsichtlich Rauchen und Alkohol am Arbeitsplatz).

3. Informationen zur Ergonomie am Arbeitsplatz, aber auch arbeitsbedingter, körperlicher Belastungen, z.B. zum richtigen Heben, Transportieren u.a. von Lasten, gesundheitsgerechte Ausrichtung der Kantinenverpflegung.

Hinweis: Es können auch andere Maßnahmen steuerbegünstigt sein, die dem Sinn und Zweck der Vorschriften §§ 20 und 20b SGB V entsprechen.

Gesundheitsförderung im überwiegend betrieblichen Interesse

Gesundheitsförderungsmaßnahmen müssen überwiegend im betrieblichen Interesse liegen, damit sie lohnsteuer- und sozialversicherungsfrei sind. In den folgenden wichtigen Fällen wurde in der Vergangenheit ein solches überwiegendes betriebliches Interesse anerkannt:

Ob Massagesessel eine Anschaffung im überwiegend betrieblichen Interesse darstellen, ist nicht abschließend geklärt. Es ist unstrittig, dass sich solche Sessel positiv auf die Gesundheit auswirken können, denn schmerzhafte Verspannungen und geistige Erschöpfung sind häufig die Folge von zu langer Schreibtischarbeit. Das FG Sachsen-Anhalt (Urteil v. 2.7.2013, 4 K 1508/09, EFG 2013, 1651) hat die steuerliche Anerkennung abgelehnt, weil im Rahmen der Betriebsprüfung eine betriebliche Nutzung nicht nachgewiesen werden konnte und auch eine Inaugenscheinnahme des Massagesessels nicht möglich war, da der Sessel auskunftsgemäß zwischenzeitlich verkauft worden sei. Die Zweifel der Betriebsprüfung konnten auch im Rahmen des FG-Verfahrens nicht ausgeräumt werden. Aus der Urteilsbegründung kann man jedoch ableiten, dass es ggf. zu einer Anerkennung gekommen wäre, wenn die (allgemeine) Nutzung im Unternehmen hätte bewiesen werden können.

Betriebssport

Grundsätzlich gilt auch zum Thema Betriebssport, dass dem Arbeitnehmer aus einer Maßnahme des Arbeitgebers, die einer spezifisch berufsbedingten Beeinträchtigung der Gesundheit des Arbeitnehmers vor- oder entgegenwirkt, kein lohnsteuerlich relevanter Vorteil zufließt (BFH, Urteil v. 30.5.2001, VI R 177/99, BStBl II 2001, 671). Dennoch sind Aufwendungen des Arbeitgebers für Betriebssport lohnsteuerpflichtig, soweit sie nicht ausnahmsweise im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse erbracht werden. Ein steuerpflichtiger Sachbezug liegt nicht vor z.B. bei Aufwendungen für betriebliche Gymnastikräume/-geräte, die vor, während oder im Anschluss an die Arbeitszeit von den Arbeitnehmern genutzt werden und vorwiegend der Entspannung dienen und deshalb als "Bedingungen der Arbeit" anzusehen sind.

Ob darüber hinaus die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung von Sportanlagen, z.B. Schwimmbäder, Fußball-/Handball-/Volleyball-Plätze, lohnsteuerpflichtig ist, ist nicht abschließend geklärt, wenngleich die Finanzverwaltung Mannschaftssportarten tendenziell großzügig gegenübersteht.

Geklärt ist, dass unentgeltliche oder verbilligte Nutzung von Tennis- und Squashplätzen zu einem steuerpflichtigen Sachbezug führt (BFH, Urteile v. 27.9.1996, VI R 44/96, BStBl II 1997, 146 und v. 8.11.1996, VI R 74/96, BFH/NV 1997, 473). Gleiches gilt für Mitgliedschaften in einem Golfclub, auch wenn eine solche Mitgliedschaft dem Beruf förderlich ist (BFH, Urteil v. 21.3.2013, VI R 31/10, BStBl II 2013, 700).

Praxis-Hinweis: Dieser Grundsatz, der von der Rechtsprechung für die Fälle einer Betriebsveranstaltung aufgestellt worden ist, gilt auch für das Angebot von Betriebssportveranstaltungen. Exklusive, kostenträchtige Sportangebote sind ebenso wenig zur Förderung des Betriebsklimas notwendig wie der Besuch eines besonders teuren Restaurants im Rahmen eines Betriebsausflugs (FG Hamburg, Urteil v. 7.2.1996, II 33/94).

Auf einen sich ggf. ergebenden geldwerten Vorteil wird die Freigrenze von 44 EUR monatlich angewendet, soweit es sich um Sachbezüge und nicht um Barlohn handelt.

Praxis-Hinweis: Aufteilung in „gemischte“ Kosten nicht bei Gesundheitsförderung möglich

In anderen Bereichen ist inzwischen eine Aufteilung „gemischter“ Kosten in einen beruflichen und privaten Anteil möglich (z. B. bei Reisekosten); das früher relativ starre „Aufteilungs- und Abzugsverbot“ des § 12 Abs. 1 EStG hat längst an Bedeutung abgenommen. Dies gilt für Maßnahmen der Gesundheitsförderung jedoch (noch) nicht, d.h. entweder sind die Aufwendungen im überwiegenden Interesse des Arbeitgebers oder im überwiegenden Interesse des Arbeitnehmers entstanden – mal abgesehen von den Fällen im Rahmen des Freibetrages nach § 3 Nr. 34 EStG, der eine solche Frage im Einzelfall bis zu einem Betrag von 600 EUR entbehrlich macht.

Hinweis: BFH bestätigt, dass Aufteilung ausscheidet

Der BFH hat 2010 nochmals bestätigt, dass bei einer einheitlich zu beurteilenden Sachzuwendung an Arbeitnehmer eine Aufteilung in Arbeitslohn und Zuwendung im betrieblichen Eigeninteresse ausscheidet, denn eine solche Maßnahme kann seiner Meinung nach nicht in „betriebsfunktionale Bestandteile“ und „Elemente mit Vorteilscharakter“ unterschieden werden (Urteil v. 11.3.2010, VI R 7/08, BStBl II 2010, 763). In diesem Fall ging es um die Übernahme der Kosten durch den Arbeitgeber für eine sog. Regenerierungskur, die der BFH in voller Höhe als Arbeitslohn wertete. Er sah durchaus das Mitinteresse des Arbeitgebers an gesunden und leistungsfähigen Mitarbeitern, aber eben wegen der einheitlich zu beurteilenden Sachzuwendung schied eine Aufteilung in Arbeitslohn und Zuwendung im betrieblichen Eigeninteresse aus.

In diesem Sinne wertete auch das FG Düsseldorf die Kostenübernahme durch den Arbeitgeber für eine „Sensibilisierungswoche” zur Verbesserung des allgemeinen Gesundheitszustandes i. S. d. der §§ 20, 20 a SGB V, für die die Arbeitnehmer bei freigestellter Teilnahme Fahrtkosten und eigene Freizeit (Zeitguthaben, Urlaub) aufzuwenden hatten, wiederholt als Arbeitslohn in Form eines geldwerten Vorteils, der lediglich in dem in § 3 Nr. 34 EStG beschriebenen Umfang steuerfrei zu belassen ist (FG Düsseldorf, Urteil v. 18.4.2013, 16 K 922/12 L, EFG 2013, 1358, nachgehend BFH, Urteil v. 7.5.2014, VI R 28/13, BFH/NV 2014, 1734; FG Düsseldorf, Urteil v. 26.1.2017, 9 K 3682/15 L, EFG 2017, 732, nachgehend BFH, Urteil v. 21.11.2018, VI R 10/17, BStBl II 2019, 404).

Praxis-Tipp: Je höher Bereicherung des Arbeitnehmers, desto geringer das eigenbetriebliche Interesse

Kernpunkt ist im Zusammenhang mit der betrieblichen Gesundheitsförderung die Frage, ob eigenbetriebliches Interesse vorliegt. Das „eigenbetriebliche Interesse“ ist ein unbestimmter Rechtsbegriff. Vereinfacht lässt sich sagen, je höher bei objektiver Betrachtung aus Sicht des Arbeitnehmers seine Bereicherung durch die Leistung des Arbeitgebers anzusetzen ist, desto geringer ist das aus der Sicht des Arbeitgebers vorhandene eigenbetriebliche Interesse zu bewerten (BFH, Urteil v. 2.2.1990, VI R 15/86, BStBl II 1990, 472).

Praxis-Hinweis: Leider helfen auch die Lohnsteuerhinweise (LStH) nicht wirklich weiter. Hier heißt es lediglich, dass Leistungen zur Verbesserung der Arbeitsbedingungen, wie z.B. die Bereitstellung von Aufenthalts- und Erholungsräumen sowie von betriebseigenen Dusch- und Badeanlagen, die der der Belegschaft als Gesamtheit und damit in überwiegend betrieblichem Interesse zugewendet werden, steuerfrei sind (H 19.3 LStH).
Die Frage, ob die Leistung des Arbeitgebers als Entlohnung oder als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzungen zu werten ist, muss man also in erster Linie anhand der Begleitumstände des Einzelfalls beantworten. Dies können

  • Anlass, 
  • Art und insbesondere Höhe des Vorteils, 
  • Auswahl der Begünstigten, 
  • freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, 
  • Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und 
  • seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck 

sein. Das eigene Interesse des Arbeitnehmers muss dabei vernachlässigbar sein (BFH, Urteil v. 11.3.2010, VI R 7/08, BStBl II 2010, 763).

Praxis-Hinweis: Wie dargelegt wurde, haben wir es bei der lohnsteuerlichen Bewertung von Gesundheitsförderungsmaßnahmen mit einem Thema zu tun, dass sehr individuell zu betrachten ist, denn es sind sämtliche Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen. Sollten Sie als Arbeitgeber Zweifel haben, so wenden Sie sich ggf. zwecks Rechtssicherheit und Haftungsfreiheit an Ihr Betriebsstättenfinanzamt. Das Betriebsstättenfinanzamt hat auf Anfrage eines Beteiligten darüber Auskunft zu geben, ob und inwieweit im einzelnen Fall die Vorschriften über die Lohnsteuer anzuwenden sind (sog. Anrufungsauskunft nach § 42e EStG). Diese Auskunft ist kostenlos.

Sonderfall: Gesellschafter-Geschäftsführer

Während ein Geschäftsführer, der nicht gleichzeitig auch Gesellschafter ist, lohnsteuerlich ausschließlich nach Arbeitnehmergesichtspunkten beurteilt wird, gelten für Gesellschafter-Geschäftsführer Besonderheiten.

Kosten der Mitgliedschaft des Gesellschafters oder nahestehender Personen in Vereinen, insbesondere Sportvereinen, unterliegen nicht der Lohnsteuer, sondern stellen ggf. verdeckte Gewinnausschüttungen dar (zu Beiträgen zu einem Golfclub siehe FG Hamburg, Urteil v. 6.12.2001, VI 155/99, EFG 2002, 708; zu einem "Business Club“ siehe FG Hamburg v. 21.4.2009, 2 K 8/07, EFG 2009, 1672). Dies gilt auch, wenn nicht der Gesellschafter, sondern die Kapitalgesellschaft Mitglied des Sportvereins ist, der Sport aber von dem Gesellschafter ausgeübt wird. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass dem Gesellschafter dadurch die Möglichkeit von geschäftlichen Kontakten mit anderen Mitgliedern des Sportvereins eröffnet wird. Das private Interesse des Gesellschafters an der Ausübung des Sports überwiegt. Etwas anderes gilt nur, wenn die Firmenmitgliedschaft zur Folge hat, dass auch fremde Arbeitnehmer die Anlagen des Sportvereins nutzen können und dies in nennenswertem Umfang auch tun, z.B. im Rahmen eines Betriebssportvereins.