Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / d) Ausleihungen

Rn. 54

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Ein Bilanzausweis als Ausleihung kommt nur dann in Frage, wenn ein kap.-mäßiges Engagement auf der Grundlage eines schuldrechtlichen Austauschvertrags eingegangen worden ist; die Art der vereinbarten Vergütung ist für die bilanzielle Ausweisfrage unerheblich. I.d.S. sind daher partiarische Darlehen als Ausleihung auszuweisen (vgl. explizit bei Ausleihungen an verbundene UN Beck Bil-Komm. (2020), § 266 HGB, Rn. 77).

Rn. 55

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Auch i. R.d. Ausleihungen ist ausweismäßig zu trennen zwischen den Ausleihungen an verbundene UN, an UN, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht, und sonstigen Ausleihungen (vgl. HdR-E, HGB § 266, Rn. 40). Hinzuweisen ist auch auf § 42 Abs. 3 GmbHG, wonach Ausleihungen an Gesellschafter der GmbH gesondert auszuweisen (oder im Anhang anzugeben) sind; werden sie ausnahmsweise unter anderen Positionen ausgewiesen, müssen sie vermerkt werden (vgl. HdR-E, HGB § 266, Rn. 8; ferner ADS (1997), § 266, Rn. 78, und Beck Bil-Komm. (2020), § 266 HGB, Rn. 70). Gleiches gilt auch für PersG i. S. d. § 264a (vgl. § 264c Abs. 1).

Bei den Ausleihungen an UN, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht, ist zu fragen, wie der Begriff des Beteiligungsverhältnisses zu interpretieren ist. Als ein solches Verhältnis müssten grds. "nicht nur Beziehungen zu Unternehmen anzusehen sein, an denen eine Beteiligung besteht, sondern umgekehrt auch die Beziehungen dieser Unternehmen zu dem die Beteiligung haltenden Unternehmen" (Kropff, DB 1986, S. 364 (367)); vgl. auch die dort angeführten Gründe ebenso wie ADS (1997), § 266, Rn. 82). Daraus folgt, dass – wenn z. B. A an B eine Beteiligung i. H. v. 40 % hält – auch B eine an A gewährte Ausleihung als "Ausleihung an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht" ausweisen müsste.

Vom Grundsatz her ist der Argumentation von Kropff zuzustimmen. Gleichwohl besteht hier in vielen Fällen ein Informationsproblem, da in der Bilanzierungspraxis das eine Beteiligung haltende UN überhaupt nicht bekannt sein muss. Wenn auch Mitteilungspflichten nach §§ 20ff. AktG bestehen, ist eine solche Mitteilungspflicht dann nicht gegeben, wenn das die Beteiligung haltende UN nicht die Rechtsform einer AG, KGaA oder SE bzw. seinen Sitz im Ausland hat. Stehen die betreffenden Informationen nicht zur Verfügung, dürfte nichts dagegen einzuwenden sein, das "Beteiligungsverhältnis" nur einseitig aufzufassen, so dass hier nur die Ausleihungen zu zeigen sind, die das die Beteiligung haltende UN gewährt. Das bedeutet zugleich, dass in dem Fall, in dem diese Informationsproblematik nicht besteht, eine zweiseitige Betrachtung des "Beteiligungsverhältnisses" mit entsprechender Konsequenz für den Bilanzausweis unabdingbar ist (vgl. ADS (1997), § 266, Rn. 82).

Rn. 56

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Hinsichtlich der verbundenen UN kann diese Problematik nicht auftreten, da wegen des Kriteriums der Einbeziehung in einen KA und der damit verbundenen notwendigen Informationsanforderungen von jedem in einem solchen Konsolidierungskreis befindlichen UN erwartet werden kann, dass es Kenntnis aller mit ihm verbundenen UN i. S. v. § 271 Abs. 2 i. V. m. § 290 hat oder sich verschafft (vgl. HdR-E, HGB § 266, Rn. 43).

Rn. 57

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Die Entscheidung, ob eine Ausleihung im AV zu zeigen oder i. R.d. UV als Forderung oder sonstiger VG auszuweisen ist, muss nach den allg. Regeln des § 247 Abs. 2 entschieden werden. Eine im AV zu bilanzierende Ausleihung liegt demnach dann vor, wenn sie am Abschlussstichtag dazu bestimmt ist, dauernd dem Geschäftsbetrieb des UN zu dienen. Von einer Daueranlageabsicht ist nach h. M. auszugehen, wenn eine Gesamtlaufzeit von über einem Jahr vorliegt (sog. Ein-Jahres-Kriterium; vgl. ADS (1997), § 266, Rn. 76; HB-RP (1995), § 266 HGB, Rn. 230 i. V. m. Rn. 224; WP-HB (2021), Rn. F 390; kritisch Beck Bil-Komm (2020), § 247 HGB, Rn. 357, wonach eine eindeutige Zuordnung zum AV erst ab vier Jahren unterstellt wird; a. A. HdR-E, HGB § 247, Rn. 48: Maßgeblichkeit des Vier-Jahres-Kriteriums).

Ebenfalls als Ausleihung auszuweisen sind solche Tatbestände, die ursprünglich aufgrund einer relativ langen Laufzeit dem AV zugeordnet worden sind, bei denen jedoch die Restlaufzeit nur noch eine kurze Zeitspanne umfasst. Für die Zuordnung zum AV ist insoweit nicht auf die Restlaufzeit der Ausleihung abzustellen, sondern auf den Charakter des VG, d. h. auf die Daueranlageabsicht (vgl. WP-HB (2021), Rn. F 390). Die Formulierung "Ausleihung" soll verdeutlichen, dass unter dieser Position nicht solche Forderungen auszuweisen sind, die aus dem regelmäßigen Umsatzgeschäft des UN entstanden sind; vielmehr ist eine Forderung erst dann als Ausleihung zu bilanzieren, wenn das UN einen Betrag hingibt und die Absicht hat, dieses Kap. dem Empfänger für eine vereinbarte Zeit zur Verfügung zu stellen (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 266 HGB, Rn. 77; zuvor bereits Mellerowicz/Brönner (1970), § 151 AktG, Rn. 36). Eine Warenforderung – auch eine im Vo...