Rn. 742
Stand: EL 31 – ET: 01/2021
Gemäß § 285 Nr. 24 sind "zu den Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen das angewandte versicherungsmathematische Berechnungsverfahren sowie die grundlegenden Annahmen der Berechnung, wie Zinssatz, erwartete Lohn- und Gehaltssteigerungen und zugrunde gelegte Sterbetafeln" anzugeben.
Folglich muss das versicherungsmathematische Berechnungsverfahren genannt werden. Häufig wird es die sog. PUC-Methode sein, denkbar ist aber auch das modifizierte Teilwertverfahren oder ein sonstiges, adäquates versicherungsmathematisches Berechnungsverfahren.
Wurde das PUC-Verfahren verwandt und gleichzeitig darauf geachtet, dass mindestens aber der Teilwert i. S. d. § 6a EStG passiviert wird (vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 685ff.), so muss auf diese Modifikation der PUC-Methode hingewiesen werden.
Auch sonstige Modifikationen eines Berechnungsverfahrens sind zu erläutern, wenn ihnen eine gewisse materielle Bedeutung zukommt. Dies folgt aus der gesetzlichen Vorgabe, dass die grundlegenden Annahmen der Berechnung zu nennen sind.
Rn. 743
Stand: EL 31 – ET: 01/2021
Der Gesetzgeber nennt beispielhaft einige Elemente der grundlegenden Berechnungsannahmen. So sind dies der Zinssatz, die erwarteten Lohn- und Gehaltssteigerungen und die zugrunde gelegte Sterbetafel.
Die grundlegenden Annahmen der Berechnung sind jedoch auf diese Einflussgrößen nicht beschränkt. So wird man sicherlich bei Rentenzusagen, die der Anpassungsprüfungspflicht des § 16 Abs. 1f. BetrAVG unterliegen, auch die Trendannahmen (vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 674f.) darlegen müssen. Ebenfalls kann es geboten sein, dass bei der Rückstellungsberechnung unterstellte rechnerische Pensionsalter (vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 676) zu nennen und die Annahmen zur Fluktuation (des Arbeitgeberwechsels; vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 677) darzulegen.
Auch wird man die verwandte Sterbetafel bezeichnen müssen und auch auf deren Modifikationen einzugehen haben, wenn sie wesentlich sind (vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 678).
Rn. 744
Stand: EL 31 – ET: 01/2021
Obwohl der Zinssatz (Rechnungszins) durch § 253 Abs. 2 wegen der zwingenden Anwendung der RückAbzinsV grds. vorgegeben ist, muss er genannt werden. Dies schon deshalb, weil man dem Abschlussadressaten nicht zumuten möchte, dass er anstelle des Anhangs sich die Werte aus der von der Deutschen Bundesbank veröffentlichten RückAbzinsV heraus sucht. Dies gilt selbst dann, wenn das UN wie häufig den Zinssatz wählt, der für die im Anhang ebenfalls anzugebende Restlaufzeit von 15 Jahren pauschal angesetzt werden darf (vgl. § 253 Abs. 2 Satz 2).
Da zudem den UN ein gewisser Spielraum bei der Wahl des Zinssatzes bleibt, nämlich je nachdem, ob man den Zinssatz für einen vorverlegten Inventurstichtag oder den Zinssatz für den BilSt nimmt, besteht insoweit auch ein Interesse hinsichtlich seiner Nennung.
Rn. 745
Stand: EL 31 – ET: 01/2021
Die erwarteten Lohn- und Gehaltssteigerungen, also der Gehaltstrend (vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 674), der bei der Bewertung der künftigen Versorgungsleistungen eingeflossen ist, ist sinnvollerweise nur dann anzugeben, wenn er sich auf die künftigen Zahlungen auswirken kann. Ist hingegen die Versorgungszusage statisch, so entfallen derartige Angaben.
Allein die Tatsache, dass auch statische Versorgungszusagen von Zeit zu Zeit angehoben werden könnten – sie könnten im Übrigen bei Vorliegen hinreichender Gründe (vgl. BetrAVG-Komm. (2018/I), Kap. 5, Rn. 32ff.) auch herabgesetzt werden, berechtigt noch nicht zum Einrechnen eines Trends. Auch aus Gründen der Vorsicht ist dies nicht geboten.
Allerdings sollte angegeben werden, ob neben einem allg. Gehaltstrend auch ein Karrieretrend (vgl. HdR-E, HGB § 249, Rn. 675) angesetzt wurde und für welchen Personenkreis dies geschehen ist.
Rn. 746
Stand: EL 31 – ET: 01/2021
Die angewandten Sterbetafeln sind genau zu bezeichnen. Ebenfalls muss auf deren Modifikationen, wenn sie veröffentlicht sind, hingewiesen werden, falls die Modifikationen von materiellem Gewicht sind.
UN mit einem großen Bestand an Versorgungsberechtigten verwenden manchmal eigene Sterbetafeln. Dies muss deutlich hervorgehoben werden.
Die Sterbetafeln der Versicherungswirtschaft eignen sich weniger für die Bewertung von betrieblichen Versorgungsverpflichtungen, da sie v.a. bei den Rentenleistungen von einer sehr hohen Lebenserwartung ausgehen, weil die Rentenversicherten wegen ihres generell überdurchschnittlich guten Gesundheitszustands länger leben. Für die AN trifft dies jedoch nicht im gleichen Maße zu. Um eine Überbewertung des Langlebigkeitsrisikos zu vermeiden, wären deshalb die Strebetafeln der Lebensversicherer zu modifizieren und es wäre der Umfang der Modifikation hinreichend darzulegen.
Bei der Bewertung von Altersversorgungsverpflichtungen gegenüber AN ausländischer UN, die im KA beachtet werden müssen, müsste eine Sterbetafel verwendet werden, die im maßgeblichen Ausland für betriebliche Versorgungsverpflichtungen gilt.
Rn. 747
Stand: EL 31 – ET: 01/2021
Der Wahl des rechnerisch...
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