Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / a) Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe

Rn. 67

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Als RHB sind diejenigen Vorräte auszuweisen, die unmittelbar in die Produktion eingehen oder den Produktionsablauf bewirken bzw. zur Erbringung einer Dienstleistung benötigt werden.

Zu den Rohstoffen zählen alle Grundstoffe, aus denen die Produkte des bilanzierenden UN gefertigt werden, wobei diese Grundstoffe als wesentlicher Bestandteil des zu fertigenden Erzeugnisses angesehen werden müssen. Was alles als Rohstoff anzusehen ist, ist rein betriebswirtschaftlich unter Beachtung des genannten Kriteriums auszulegen, d. h., der bilanzielle Rohstoffbegriff ist losgelöst von dem im Bereich des internationalen Warenverkehrs verwendeten Rohstoffbegriff zu sehen. Claussen (KK-AktG (1991), § 266 HGB, Rn. 75) weist demnach folgerichtig darauf hin, dass nicht nur unbearbeitete Rohstoffe, wie Erz, Öl, Baumwolle, sondern auch Erzeugnisse, die Ergebnis eines Fertigungsprozesses sind, als Rohstoff bilanziert werden können, sofern sie die Voraussetzung erfüllen, Grundstoff der von dem bilanzierenden UN hergestellten fertigen Erzeugnisse zu sein. Bei diesen Rohstoffen wird jedoch das o. g. Abgrenzungsproblem zu den fertigen und unfertigen Erzeugnissen deutlich, insbesondere dann, wenn das bilanzierende UN einen tiefen vertikalen Produk­tionsprozess aufweist.

Als Rohstoffe gelten ferner Einbauteile (vgl. z. B. Bonner-HdR (2021), § 266 HGB, Rn. 302; Beck-HdR, B 214 (2014), Rn. 2). Hierbei handelt es sich um Produkte, die durch den betreffenden Produktionsprozess nicht verändert werden, sondern nur noch in die herzustellenden Erzeugnisse einzubauen sind, wie etwa Reifen, Kugellager, Pumpen, Batterien und Ventile (vgl. hierzu auch HdR-E, HGB § 266, Rn. 76).

Rn. 68

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Ebenso wie die Rohstoffe werden die Hilfsstoffe unmittelbar Bestandteil des herzustellenden Erzeugnisses, sie stellen jedoch lediglich einen untergeordneten Bestandteil dieses Erzeugnisses dar. Zur Abgrenzung der untergeordneten Bedeutung sind quantitative Gesichtspunkte ausschlaggebend, d. h., ob bei einer Betrachtung der fertigen Erzeugnisse der Gegenstand das fertige Erzeugnis wesentlich geprägt hat, sei es aufgrund der Produktion oder des Produktwerts. Qualitative Gesichtspunkte im Hinblick auf die Funktionsfähigkeit des fertigen Erzeugnisses sind belanglos. I.d.S. stellen bspw. Klemmverbindungen zur Aufrechterhaltung elektrischer Verdrahtungen in einem Kran Hilfsstoffe dar, auch wenn ohne diese Klemmverbindungen der Kran nicht funktionsfähig wäre. Weitere Beispiele für Hilfsstoffe sind: Nägel, Drähte, Garne, Leim, Lack, Schrauben, Beschläge, Schlösser. Ebenfalls als Hilfsstoff einzuordnen ist das Verpackungsmaterial bei Nahrungs- und Genussmitteln, z. B. Dosen, Flaschen, Papier etc., sofern hierdurch erst die Verkaufsfähigkeit des Erzeugnisses hergestellt wird. Werden diese Verpackungsmaterialien dem Abnehmer jedoch lediglich leihweise überlassen, z. B. Bierflaschen, Kisten, Fässer und Paletten, so stellen sie keinen Hilfsstoff dar, sondern sind als BGA im AV auszuweisen (vgl. WP-HB (2021), Rn. F 400; BMF, Schreiben vom 31.05.1988, IV B 2 – S 2133–11/88, DB 1988, S. 1294). Haben die Abnehmer ein Wahlrecht, die Materialien zu erwerben oder zurückzugeben, dürfte eine Erfassung unter den Vorräten jedoch unbedenklich sein (vgl. ADS (1997), § 266, Rn. 115). In Höhe des berechneten Pfandgelds ist eine Verbindlichkeit bzw. ggf. eine Rückstellung zu bilden (vgl. BMF, Schreiben vom 11.07.1995, IV B 2 – S 2133–16/95, DB 1995, S. 1368).

Rn. 69

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Betriebsstoffe gehen nicht in das Erzeugnis ein, sondern werden mittelbar oder unmittelbar bei der Produktion verbraucht; sie bewirken den Produktionsablauf. Vom AV unterscheiden sich die Betriebsstoffe dadurch, dass sie lediglich einmal bei der Produktion eingesetzt werden können, da sie verbraucht werden. Beispiele hierfür sind Schmiermittel, Reinigungsmaterial, Brennstoffe etc. Ebenfalls als Betriebsstoffe anzusehen sind Vorräte der Werksküchen, die Bestände an Werbematerial, Büro- und Heizungsmaterial etc. (vgl. ADS (1997), § 266, Rn. 105). Als Werbematerial sind jedoch nur solche Werbeträger zu verstehen, die unentgeltlich an potenzielle Abnehmer verteilt werden. Andere Werbeträger, z. B. Einkaufstüten, Feuerzeuge etc., d. h., die veräußert werden und nur nebenher der Werbung dienen, sind als Waren auszuweisen. Die unentgeltliche Verteilung der Werbeträger an potenzielle Abnehmer steht einer Aktivierung grds. nicht entgegen. Die isolierte Ableitung eines Marktpreises unter Zugrundelegung des Absatzmarkts würde zwar einen Bilanzansatz von Null rechtfertigen, jedoch könnte davon ausgegangen werden, dass diese Werbeträger für das bilanzierende UN zukünftiges Ertragspotenzial beinhalten, was einen positiven Bilanzansatz rechtfertigen könnte. Hierbei dürfte jedoch die Abgrenzung zu "guten Geschäftsbeziehungen" überaus schwierig sein. Obwohl durch das Inkrafttreten des BilMoG das strikte Aktivierungsverbot selbsterstellter immaterieller VG des AV aufgehob...