Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / 2. Bedeutung der Umsatzerlöse

Rn. 26

Stand: EL 25 – ET: 05/2017

Die "UE" sind sowohl als interne Steuerungsgröße, i. R.d. externen Bilanzanalyse als auch in rechtlicher Hinsicht von erheblicher Bedeutung für das UN. Die Forderung nach dem separaten Ausweis der "UE" in der GuV brachte – wie unter HdR-E, HGB § 277, Rn. 23 erwähnt – erst die Aktienrechtsnovelle von 1959. Der Ausweis der "UE" sollte bereits zum damaligen Zeitpunkt eine bessere Beurteilung der Betriebs- und UN-Ergebnisse ermöglichen und damit die Aussagefähigkeit der GuV erhöhen; so blieb dies denn – zumindest bis zur Verabschiedung des BilRUG – auch lange Zeit in Gestalt des tradierten § 277 Abs. 1 (a. F.) gewährleistet. Nun aber dürften mit Blick auf den mit BilRUG hergestellten Rechtszustand durchaus berechtigte Zweifel angebracht sein: Mit der erweiterten Umsatzpostenabgrenzung (vgl. HdR-E, HGB § 277, Rn. 2 f., 24) und dem damit einhergehenden Einbezug auch von Randaktivitäten werden in Ermangelung einer Klarstellung, dass der Umsatzposten – wie bisher auch – nur typische Erlöse aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zu umfassen hat, auch bestimmte "sonstige betriebliche Erträge" unter den "UE" auszuweisen sein. Damit verschlechtern sich nicht nur die bilanzanalytischen Möglichkeiten per se; speziell werden dadurch auch die Informationsfunktion, die Kostenrechnung, das Rating sowie anderweitige Vertragsgrundlagen z. T. massiv beeinträchtigt. Bezeichnenderweise weist selbst der Ausschuss für Recht und Verbraucherschutz in seiner Beschlussempfehlung "[e]rgänzend [...] darauf hin, dass eine weitere Untergliederung der Umsatzerlöse nach § 265 Absatz 5 Satz 1 HGB zulässig ist, falls in der Praxis Bedarf am gesonderten Ausweis der Umsatzerlöse aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit bestehen sollte" (BT-Drucks. 18/5256, S. 82). Für ­Haaker besteht dazu "sogar eine Pflicht, da andernfalls gemäß § 264 Abs. 2 HGB unter Beachtung der GoB kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Ertragslage vermittelt werden kann" (Haaker, A. 2015a, S. 1547, mitsamt eines entsprechenden Untergliederungsvorschlags). Nur der Vollständigkeit halber sei an dieser Stelle erwähnt, dass der Ausschuss die Bundesregierung "[f]ür den Fall, dass sich herausstellen sollte, dass andere Mitgliedstaaten beim bisherigen Begriff der Umsatzerlöse bleiben", aufgefordert hat, "in einem zweiten Schritt auf europäischer Ebene ein Verfahren zur Änderung der Richtlinie 2013/34/EU anzuregen, damit auf europäischer Ebene die jetzt zur Umsetzung anstehende Änderung rückgängig gemacht wird" (BT-Drucks. 18/5256, S. 79).

Rn. 27

Stand: EL 25 – ET: 05/2017

Die periodisch ermittelten "UE" haben vielfältige interne Steuerungs- und Controllingfunktionen. Beispielhaft sollen hier nur angeführt werden: Regelung und Steuerung der Auftragsabwicklung, der Kapazitäten in Vertrieb, Konstruktion und Produktion, der Vorrats- sowie der Finanzwirtschaft. Nicht zuletzt beeinflusst die Größe "UE" grundlegende und spezifische Entscheidungen der UN-Führung, wie z. B. Investitionsentscheidungen.

Rn. 28

Stand: EL 25 – ET: 05/2017

Der Ausweis der "UE" soll überdies einen – mehr oder weniger (vgl. HdR-E, HGB § 277, Rn. 26) – tiefen Einblick in die Struktur und Ertragslage der UN geben, z. B. i. R.d. externen Bilanzanalyse (vgl. hierzu auch grundlegend wie ausführlich Küting, P./Weber, C.-P. 2015, passim):

(1)	Durch den Vergleich mit Umsätzen anderer UN kann die Stellung am Markt gemessen werden.
(2)	Durch den Abgleich der "UE" mit VJ-Werten ist der Trend der geschäftlichen Entwicklung nachvollziehbar(er).
(3)	Als Bezugsgröße besitzt die Kennziffer "UE" i. R.d. Bilanzanalyse eine große Bedeutung, wie etwa bei Soll-/Ist-Vergleichen, Kennzahlen bzw. Kennzahlensystemen.

Für Analysezwecke ist die – auf Basis des nunmehr aktuellen Rechtsstands präferiert tiefer zu untergliedernde – Bezugsgröße "UE" relativ aussagestark, da sie durch Bewertungsänderungen nur in geringem Maße beeinflussbar ist. In diesem Zusammenhang ist jedoch zu beachten, dass der Zeitpunkt der Umsatzrealisation und davon abhängig die Realisation von Gewinnen unterschiedlich festgelegt sein kann. Aufgrund der Bedeutung des Realisationszeitpunkts für die Ertragslage eines UN und angesichts der mit dem verstärkten Auftreten innovativer Produkte (z. B. Software) und Vertragsformen (z. B. Mehrkomponentengeschäfte) einhergehenden Gestaltungsmöglichkeiten war und ist der nach Maßgabe des § 252 Abs. 1 Nr. 4 (vgl. Fülbier/Kuschel/Selchert, HdR-E, HGB § 252, Rn. 90 ff.) zu beurteilende Zeitpunkt der Umsatzrealisation sowohl national als auch international immer wieder Gegenstand zahlreicher fachlicher Diskussionen/Verlautbarungen. Vorranginges Ziel dabei war und ist insbesondere die eindeutige Festlegung/Normierung des Realisationszeitpunkts für unterschiedliche Vertragsgegenstände und -formen. Daher ist bei der Beschreibung der "UE" nicht nur die formale Abgrenzung des Begriffs zu anderen Posten der GuV zu behandeln; es ist auch auf die materiellen Auswirkungen des Umsatzlegungsvorga...