31.01.2016 | Top-Thema Investitionsabzugsbetrag: Voraussetzung, Bildung und Auflösung

Investitionsabzugsbetrag - Vorsicht bei einer mehr als 10 %igen Privatnutzung des Wirtschaftsgutes

Kapitel
Investitionsabzugsbetrag: Nachweis der privaten Nutzung auch durch Terminkalender möglich
Bild: Haufe Online Redaktion

Der Investitionsabzugsbetrag kann nur dann geltend gemacht werden, wenn die private Nutzung des Wirtschaftsgutes nicht mehr als 10 % beträgt. Kapitel 3 zeigt, worauf hier ganz besonders geachtet werden muss.

Der Investitionsabzugsbetrag kann nur dann geltend gemacht werden, wenn die private Nutzung nicht mehr als 10 % beträgt. Die private Mitbenutzung ist unter 2 Aspekten zu beachten:

  • Bei der Bildung des Investitionsabzugsbetrags muss absehbar sein, dass die private Nutzung nicht mehr als 10 % betragen wird (Prognose).
  • Nach der Investition darf die private Nutzung im Jahr der Anschaffung und im Folgejahr tatsächlich nicht mehr als 10 % betragen.

Für welchen Zeitraum die Privatnutzung betrachtet werden muss

 Ein Investitionsabzugsbetrag ist nach § 7g Abs. 4 Satz 1 EStG rückgängig zu machen, wenn das begünstigte Wirtschaftsgut nicht bis zum Ende des Wirtschaftsjahrs, das der Anschaffung oder Herstellung folgt, ausschließlich oder fast ausschließlich (mindestens zu 90 %) betrieblich genutzt wird.

Unklar war bisher, ob für den Investitionsabzugsbetrag eine schädliche Verwendung bereits dann vorliegt, wenn das Wirtschaftsgut in einem der beiden Wirtschaftsjahre zu mehr als 10 % privat genutzt wird. Wegen der unterschiedlichen Formulierungen in § 7g EStG vertritt die Finanzverwaltung nunmehr die Auffassung, dass im Gesamtzeitraum die private Nutzung nicht mehr als 10 % betragen darf. Das heißt, dass von der Anschaffung oder Herstellung bis zum Ende des der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres die 10 %-Grenze nicht überschritten wird (bundeseinheitlicher Erlass, z. B. LFD Thüringen, Verfügung v. 09.02.2015, S 2183b A-09- A 3.13). Eine schädliche Verwendung liegt demnach nicht vor, wenn das Wirtschaftsgut zwar in einem Wirtschaftsjahr zu mehr als 10 % privat genutzt wird, insgesamt aber nicht mehr als eine 10 %ige Privatnutzung vorliegt.

Praxis-Beispiel: Gesamtbetrachtung beim Investitionsabzugsbetrag

Ein Unternehmer hat am 1.12. einen Pkw angeschafft, für den er einen Investitionsabzugsbetrag beansprucht hatte. Laut Fahrtenbuch ist der Unternehmer im Dezember 3.000 km gefahren, davon entfallen 600 km (= 20 %) auf Privatfahrten. Im Folgejahr betrug die Jahresgesamtfahrleistung 25.000 km, davon entfielen 1.500 km (= 6 %) auf privaten Fahrten.

Sind die beiden Wirtschaftsjahre getrennt zu betrachten, müsste der Investitionsabzugsbetrag im Jahr seiner Bildung rückgängig gemacht werden. Bei einer Gesamtbetrachtung beider Jahre beträgt die private Nutzung (28.000 km zu 2.100 km =) 7,5 % - somit unter 10 %. Konsequenz: Der Investitionsabzugsbetrag muss nicht rückgängig gemacht werden.

Private Nutzung hinsichtlich der Sonderabschreibung

Um die Sonderabschreibung nutzen zu können, darf die private Nutzung im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauffolgenden Jahr nicht mehr als 10% betragen. Das heißt, dass nach dem Gesetzeswortlaut jedes Jahr für sich zu betrachten ist (FinMin Mecklenburg-Vorpommern, Verfügung v. 3.3.2015, IV 301-S 2139b-00000-2014/001). Für das vorhergehende Beispiel bedeutet dies, dass die Sonderabschreibung nicht beansprucht werden darf, weil der Unternehmer den Pkw im Anschaffungsjahr zu 20 % privat genutzt hat.

Wichtig! Die Berechnung der privaten Nutzung erfolgt beim Investitionsabzugsbetrag bezogen auf den gesamten Zeitraum, während bei der Sonderabschreibung jedes Jahr für sich zu betrachten ist.

Bei Bildung des Investitionsabzugsbetrag ist eine Prognose der Privatnutzung nötig

Voraussetzung für die Bildung eines Investitionsabzugsbetrags ist, dass die private Nutzung des Wirtschaftsguts, das der Unternehmer in Zukunft anschaffen will, voraussichtlich nicht mehr als 10 % beträgt. Im Zeitpunkt der Bildung muss also eine Prognose vorgenommen werden.

Wenn ein Unternehmer für die Anschaffung eines Firmenwagens einen Investitionsabzugsbetrag bilden will, kommt es nicht darauf an, wie er bisher seine private Pkw-Nutzung ermittelt hat. Entscheidend ist vielmehr die Absicht, die künftige betriebliche Nutzung z. B. durch ein Fahrtenbuch nachweisen zu wollen. Der Investitionsabzugsbetrag ist deshalb zulässig, wenn die künftige betriebliche Nutzung voraussichtlich mindestens 90 % beträgt.

An die Prognose sind nach Auffassung des BFH keine allzu hohen Anforderungen zu stellen (BFH, Beschluss v. 26.11.2009, VIII B 190/09). Der BFH lehnt damit die Auffassung der Finanzverwaltung ab, dass die bisherige Anwendung der 1 %-Methode der Prognose widerspricht, ein neues Fahrzeug künftig zu mehr als 90 % betrieblich nutzen zu wollen. Unternehmer können für die geplante Anschaffung eines Pkw einen Investitionsabzugsbetrag geltend machen, wenn sie die Absicht haben, das Fahrzeug mindestens zu 90 % betrieblich zu nutzen.

Umfang der tatsächlichen Privatnutzung: In welchem Umfang ein Unternehmer seinen Firmenwagen nach der Anschaffung tatsächlich für betriebliche Fahrten nutzt, kann er nur mithilfe von Aufzeichnungen, z. B. mithilfe eines Fahrtenbuchs, feststellen. Die Anwendung der 1 %-Methode besagt nur, dass die betriebliche Nutzung mehr als 50 % beträgt. Ob eine Privatnutzung von nicht mehr als 10 % vorliegt, lässt sich daraus nicht ableiten.

Nachweis des tatsächlichen privaten Nutzungsanteils nur mit dem Fahrtenbuch zu erbringen?

Die Finanzverwaltung steht auf dem Standpunkt, dass eine Privatnutzung von nicht mehr als 10 % nur mit einem Fahrtenbuch nachgewiesen werden kann. Allerdings kann der Unternehmer eine mindestens 90 %ige betriebliche Nutzung auch mit einem nicht ordnungsgemäßen Fahrtenbuch nachweisen. Ein Unternehmer kann den Umfang seiner betrieblichen Fahrten nachweisen, indem er z. B. alle betrieblichen Fahrten eines Jahres detailliert aufzeichnet und die in diesem Jahr gefahrenen Kilometer festhält. Dabei sind die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte der betrieblichen Nutzung zuzurechnen.

Es kann folgende Situation eintreten:

  • Der Unternehmer muss bei seiner Gewinnermittlung die 1 %-Methode anwenden, weil er kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt hat.
  • § 7g EStG fordert für den Investitionsabzugsbetrag und für die Sonderabschreibung eine mindestens 90 %ige betriebliche Nutzung (wie die 90 %ige betriebliche Nutzung aufzuzeichnen ist, ist gesetzlich nicht geregelt; das Finanzamt kann in diesem Zusammenhang also kein Fahrtenbuch verlangen).

Ergebnis: Lt. BMF bestehen keine Bedenken, den Umfang der betrieblichen Nutzung im maßgebenden Nutzungszeitraum anhand geeigneter Unterlagen darzulegen. Wird gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt, ist das Ergebnis auch beim Investitionsabzugsbetrag und der Sonderabschreibung zugrunde zu legen (BMF, Schreiben v. 8.5.2009, IV C 6-S 2139-b/07/10002, 2009/0294464). Lt. BMF ist bei Anwendung der sog. 1 %-Regelung grundsätzlich von einem schädlichen Nutzungsumfang auszugehen. «Grundsätzlich» bedeutet aber, dass es Ausnahmen gibt. Eine Ausnahme liegt vor, wenn zusätzliche Aufzeichnungen vorhanden sind, mit denen ein schädlicher Nutzungsumfang widerlegt werden kann.

Die Voraussetzungen für den Investitionsabzugsbetrag können somit auch dann erfüllt sein, wenn gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG die 1 %-Methode angewendet werden muss. Eine betriebliche Nutzung von mindestens 90 % kann somit

  • nachgewiesen werden, wenn neben dem Kilometerstand am 1.1. und 31.12. alle betrieblichen Fahrten eines Jahres aufzeichnet werden,
  • glaubhaft gemacht werden, wenn repräsentative Aufzeichnungen (ggf. über 3 Monate) geführt werden, aus denen sich eine betriebliche Nutzung von mehr als 90 % ableiten lässt.

Nachweis der privaten Nutzung auch durch Terminkalender

Die Ausführungen im BMF-Schreiben v. 18.11.2009 (Az.: IV C 6-S 2177/07/10004, 2009/0725394), bei denen es um den Nachweis einer mehr als 50 %igen betrieblichen Nutzung im Zusammenhang mit der 1 %-Methode geht, müssten entsprechend auch für diese Situation gelten. Danach muss der Umfang der betrieblichen Nutzung vom Betroffenen dargelegt und glaubhaft gemacht werden. Die Aufzeichnung kann in jeder geeigneten Form erfolgen. Auch die Eintragungen in Terminkalendern, die Abrechnung gefahrener Kilometer gegenüber den Auftraggebern, Reisekostenaufstellungen sowie andere Abrechnungsunterlagen können zur Glaubhaftmachung geeignet sein.

Falls entsprechende Unterlagen nicht vorhanden sind, kann lt. BMF die überwiegende betriebliche Nutzung durch formlose Aufzeichnungen über einen repräsentativen zusammenhängenden Zeitraum (i. d. R. 3 Monate) glaubhaft gemacht werden. Dabei reichen Angaben über die betrieblich veranlassten Fahrten (jeweiliger Anlass und die jeweils zurückgelegte Strecke) und die Kilometerstände zu Beginn und Ende des Aufzeichnungszeitraumes aus.

Hinweis: Es sind keine Aufzeichnungen erforderlich, wenn der Unternehmer seinem Arbeitnehmer einen Firmenwagen überlässt. Die Privatnutzung durch den Arbeitnehmer spielt keine Rolle. Steuerlich kann auch ein GmbH-Gesellschafter Arbeitnehmer seiner GmbH sein. Das heißt, bei der Überlassung eines Firmenwagens durch den Arbeitgeber, handelt es sich immer um eine 100 %ige betriebliche Nutzung, auch wenn der geldwerte Vorteil mithilfe der 1 %-Methode ermittelt wird.

Was passiert, wenn die private Nutzung mehr als 10 % beträgt

Das begünstigte Wirtschaftsgut muss bis zum Ende des Jahres, das auf das Investitionsjahr folgt, im Betriebsvermögen bleiben und darf in diesem Zeitraum zu nicht mehr als 10 % privat genutzt werden. Das heißt, die private Nutzung darf insgesamt nicht mehr als 10 % betragen. Wichtig ist also auch das Folgejahr! Wird die 10 %-Grenze insgesamt überschritten, wird alles rückgängig gemacht. Besonders problematisch ist es, wenn die 10 %-Grenze im 2. Jahre überschritten wird und im Anschaffungsjahr

  • der Investitionsabzugsbetrag von den Anschaffungskosten abgezogen und
  • die 20 %ige Sonderabschreibung beansprucht worden ist.

Wird die 10 %-Grenze im 2. Jahr überschritten, ergeben sich folgende Konsequenzen:

  • die Auflösung des Investitionsabzugsbetrags im Investitionsjahr wird rückgängig gemacht und
  • dafür im Ursprungsjahr (Jahr der Bildung des Investitionsabzugsbetrags) aufgelöst,
  • die Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten wird in Höhe des Investitionsabzugsbetrags rückgängig gemacht,
  • die Sonderabschreibung fällt weg, sodass
  • die Abschreibungen neu zu berechnen sind.

Konsequenz ist, dass mindestens 3 Steuerbescheide geändert werden müssen. Je mehr Zeit vergeht, bis das Ursprungsjahr berichtigt wird, desto teurer wird es, falls Zinsen für mehrere Jahre Zinsen zu zahlen sind.

Schädlich ist außerdem, wenn das Wirtschaftsgut innerhalb dieses Zeitraums veräußert, entnommen, für mehr als 3 Monate vermietet oder in einer ausländischen Betriebsstätte genutzt wird. Das vorzeitige Ausscheiden ist nur dann unschädlich, wenn es durch Ereignisse verursacht wird, die der Unternehmer bzw. Freiberufler nicht beeinflussen kann, z. B. wenn das Wirtschaftsgut bis zum Ende des Folgejahres

  • wirtschaftlich verbraucht ist,
  • wegen Mängeln gegen ein anderes Wirtschaftsgut gleicher oder besserer Qualität ausgetauscht wird,
  • wegen höherer Gewalt (z. B. Brand oder Hochwasser) oder wegen eines behördlichen Eingriffs

aus dem Betriebsvermögen ausscheidet. Bei einer schädlichen Nutzung werden die Steuerbescheide für mehrere Jahre geändert.


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Schlagworte zum Thema:  Investitionsabzugsbetrag, Sonderabschreibung, Auflösung, Privatnutzung, Abschreibung

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