Übernimmt der persönlich haftende Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien eine Beteiligung, erwirbt er weitere Anteile und zahlt er ein Aufgeld, dann ist die Frage: Muss eine Ergänzungsbilanz erstellt werden? Diese Frage klärte der BFH.
Der BFH (BFH, Urteil v. 7.9.2016, I R 57/14) hat entschieden, dass für die Zahlung eines Aufgeldes durch den persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA bei Übernahme der Beteiligung und Erwerb weiterer Anteile aufgrund der Einziehung eigener Kommanditaktien keine Ergänzungsbilanz zu bilden ist.
Praxis-Hinweis: Gestaltungspotential aufgrund der Gesellschaftsform
Die Entscheidung des BFH betrifft eine Kommanditgesellschaft auf Aktien. Diese Gesellschaftsform weist einige Besonderheiten in ihrer steuerlichen Behandlung auf, die vor allem daraus resultieren, dass es sich bei dieser um eine Mischform zwischen einer Aktiengesellschaft und einer Kommanditgesellschaft handelt. Hieraus und aus der Tatsache, dass die Rechtsform nicht besonders häufig vorkommt, erklärt sich, dass verschiedene Fragen der steuerlichen Behandlung noch als offen anzusehen sind.
Auf der anderen Seite ergibt sich durch die Verwendung dieser Rechtsform auch erhebliches Gestaltungspotenzial. In der Sache selber erscheint die Entscheidung zutreffend, dass beide Umstrukturierungen letztlich nicht zu einem Korrekturbedarf führten, der die Bildung einer Ergänzungsbilanz erforderlich gemacht hätte. Zur strittigen Frage, ob eine solche indes überhaupt für den persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA zu bilden ist, hat sich der BFH nicht geäußert, da dies seiner Ansicht nach nicht entscheidungsrelevant war. Hierbei erscheint es zutreffend, dass eine solche in entsprechenden Fällen zu bilden ist, da der persönlich haftende Gesellschafter in anderen Fällen wie ein Mitunternehmer behandelt wird. Es leuchtet nicht ein, weswegen dies für die Frage der Bildung einer Ergänzungsbilanz abweichend gesehen werden sollte.
Formwechselnde Umwandlung einer GmbH
Die Klägerin war eine GmbH, die ihrerseits ursprünglich Gesellschafterin einer A-GmbH war. Zwischen beiden Gesellschaften bestand ein Organschaftsverhältnis. Im April 2002 wurde die A-GmbH formwechselnd in eine A GmbH & Co. KGaA umgewandelt. Alleinige Kommanditaktionärin wurde die Klägerin, sie war zudem auch alleinige persönlich haftende Gesellschafterin der KGaA.
Nach der Satzung der KGaA war die Klägerin verpflichtet,
- einen Kapitalanteil in bar zu erbringen,
- der den Kapitalanteil übersteigende Betrag wurde als Kapitalrücklage behandelt.
- Im August 2002 wurde zudem beschlossen, dass die Klägerin von der KGaA eigene Aktien zur Einziehung erwerben sollte.
- Auch kam es zu einer Herabsetzung des Grundkapitals der KGaA.
Die Klägerin bildete für die erbrachte Vermögenseinlage eine Ergänzungsbilanz. Diese bemaß sich nach der Differenz zwischen dem auf den Kapitalanteil zu leistenden Betrag und dem steuerlichen Eigenkapital der Klägerin. Sodann wurde dieser Wert auf die einzelnen Wirtschaftsgüter der KGaA verteilt und in der Folgezeit abgeschrieben. Das Finanzamt erkannte diese Abschreibungen nicht an. Auch die Klage vor dem Finanzgericht hatte keinen Erfolg.
Entscheidung: Umstrukturierungsvorgänge führen nicht zu nachträglichen Anschaffungskosten
Die Revision wurde vom BFH zurückgewiesen. Der BFH stellt zunächst klar,
- dass die Frage, ob bei einer KGaA überhaupt Ergänzungsbilanzen für den persönlich haftenden Gesellschafter gebildet werden müssen, zwar umstritten ist,
- diese Streitfrage aber für den Sachverhalt nicht von Bedeutung ist.
Allein entscheidungserheblich sei nämlich, ob die durchgeführten Umstrukturierungsvorgänge zum Ansatz nachträglicher in einer Ergänzungsbilanz auszuweisender Anschaffungskosten führen. Dies verneint der BFH.
Ergänzungsbilanzen seien zu bilden, wenn eine Korrektur der sich aus der Gesamthandsbilanz ergebenden Wertansätze erforderlich sei. Weder die Zahlung eines Aufgeldes im Rahmen der Übernahme der Beteiligung als persönlich haftende Gesellschafterin noch der Erwerb und die Einziehung der Kommanditaktien seien aber mit zusätzlichen Anschaffungskosten verbunden.