Zuschreibungen/Wertaufholungen / 3.2.1 Zuschreibungen auf Gegenstände des Anlagevermögens

Rz. 65

Zuschreibungen auf Gegenstände des Anlagevermögens, die sich am Abschlussstichtag noch im Vermögen der Gesellschaft befinden, sind gem. § 284 Abs. 3 HGB in einem sogenannten Anlagespiegel gesondert auszuweisen. § 284 Abs. 3 HGB fordert allerdings lediglich den Ausweis von Zuschreibungen des Geschäftsjahrs. Bei wörtlicher Auslegung würde dies in Folgejahren dazu führen, dass eine rechnerische Ableitung von den historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten hin zum Buchwert am Ende des Jahres nicht mehr möglich wäre.^[2] Da eine solche Vorgehensweise eindeutig gegen Sinn und Zweck des § 284 Abs. 3 HGB verstoßen würde, werden in der Literatur verschiedene Ausweistechniken vorgeschlagen, um eine Queraddition innerhalb des Anlagespiegels zu gewährleisten (Kürzung der kumulierten Abschreibungen, Ausweis auch der kumulierten Zuschreibungen, Integration in einen sogenannten Abschreibungsspiegel, Aufstellung eines Zuschreibungsspiegels).^[3] Die Erhöhung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten durch Zuschreibungen aus Vorjahren kommt nach der hier vertretenen Auffassung allerdings nicht in Betracht, da Zuschreibungen stets eine Rückgängigmachung von in Vorjahren vorgenommenen Abschreibungen darstellen. Eine solche Vorgehensweise ist nur dann gerechtfertigt und auch zwingend, wenn Nachaktivierungen als Zuschreibungen ausgewiesen werden.^[4]

Rz. 66

In der Gewinn- und Verlustrechnung werden Zuschreibungen auf Gegenstände des Anlagevermögens regelmäßig unter der Position "sonstige betriebliche Erträge" ausgewiesen (Position Nr. 4 bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens gem. § 275 Abs. 2 HGB, Position Nr. 6 bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens gem. § 275 Abs. 3 HGB).^[5]

[1] Zum Anlagespiegel vgl. z. B. Kußmaul, Anlagespiegel, in Busse von Colbe/Crasselt/Pellens, Lexikon des Rechnungswesens, 5. Aufl. 2011, S. 31 ff. Zudem s. "Anlagespiegel/Anlagegitter". Zu den Änderungen im Bereich des Anlagespiegels durch BilRUG vgl. ausführlich Kußmaul/Ollinger/Müller, StB 2016, S. 51 f. Zuschreibungen innerhalb der Periode auf Gegenstände, die sich zum Abschlussstichtag nicht mehr im Vermögen des Unternehmens befinden, sind wegen der Stichtagsbezogenheit normalerweise nicht denkbar.

[2] Vgl. z. B. Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen – Kommentar zum HGB, AktG, GmbHG, PublG nach den Vorschriften des Bilanzrichtlinien-Gesetzes, 6. Aufl. 1997, § 268 HGB Rz. 62; Lorson, in Dusemond/Küting/Weber/Wirth, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabschluss, §§ 284–288 HGB Rz. 195 f., Stand: Mai 2019.

[3] Vgl. Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen – Kommentar zum HGB, AktG, GmbHG, PublG nach den Vorschriften des Bilanzrichtlinien-Gesetzes, 6. Aufl. 1997, § 268 HGB Rz. 62 f.; Lorson, Dusemond/Küting/Weber/Wirth, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabschluss, §§ 284–288 HGB Rz. 195 ff., Stand: Mai 2019. Vgl. auch Grottel, in Grottel u. a., Beck’scher Bilanzkommentar, 11. Aufl. 2018, § 284 HGB Rz. 231.

[4] Vgl. Grottel, in Grottel u. a., Beck’scher Bilanzkommentar, 11. Aufl. 2018, § 284 HGB Rz. 228.

[5] Vgl. z. B. Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen – Kommentar zum HGB, AktG, GmbHG, PublG nach den Vorschriften des Bilanzrichtlinien-Gesetzes, 6. Aufl. 1997, § 275 HGB Rz. 71; Budde, in Dusemond/Küting/Weber/Wirth, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabschluss, § 275 HGB Rz. 41 f., Stand: Mai 2019; Schmidt/Peun, in Grottel u. a., Beck’scher Bilanzkommentar, 11. Aufl. 2018, § 275 HGB Rz. 91.