Veräußerung einbringungsgeborener Anteile: Gewerbeertrag

OFD Frankfurt, 16.08.2000, G 1421 A - 7 - St II 22

I. Gewerbesteuerpflicht von Gewinnen aus der Veräußerung sog. einbringungsgeborener Anteile an einer Personengesellschaft durch eine Kapitalgesellschaft

Gewinne aus der Veräußerung eines Betriebs oder Teilbetriebs unterliegen bei einer Kapitalgesellschaft der Gewerbesteuer. Gewinne aus der Veräußerung des Anteils an einer Personengesellschaft werden dagegen gewerbesteuerlich nicht erfasst. Nun kann eine Kapitalgesellschaft nach § 24 UmwStG ihren ganzen Betrieb oder einen Teilbetrieb in eine Personengesellschaft einbringen und damit in einen Anteil an der Personengesellschaft verwandeln. Die Einbringung kann im Wege der Ausgliederung oder Einzeleinbringung vorgenommen werden. Sie darf zu Buchwerten erfolgen. Die nicht aufgedeckten stillen Reserven gehen über auf den Personengesellschaftsanteil, der deshalb als einbringungsgeborener Anteil bezeichnet wird. Erzielt die Kapitalgesellschaft durch die Veräußerung des einbringungsgeborenen Anteils einen Gewinn, so verlangte Abschnitt 41 Abs. 2 Satz 5 GewStR 1990 dessen gewerbesteuerliche Erfassung. Der BFH hat jedoch mit Urteil vom 27.3.1996, I R 89/95, BStBl 1997 II S. 224) entschieden, dass ein derartiger Gewinn nicht den Gewerbeertrag erhöht. Die Gewerbesteuer-Richtlinien 1998 verweisen daher nur noch auf die gewerbesteuerlichen Regelungen im Anwendungserlass zum Umwandlungssteuergesetz (BMF-Schreiben vom 25.3.1998, IV B 7 – S 1978 – 21/98/IV B 2 – S 1909 – 33/98, BStBl 1998 I S. 268).

II. Missbrauchsverhütungsvorschrift nach § 18 Abs. 4 UmwStG

Nach § 18 Abs. 4 UmwStG unterliegt ein Gewinn aus der Auflösung oder Veräußerung des Betriebs der Personengesellschaft ausnahmsweise dann der Gewerbesteuer, wenn innerhalb von 5 Jahren nach der Umwandlung eine Betriebsaufgabe oder Veräußerung erfolgt. Mit dieser Regelung soll verhindert werden, dass eine Kapitalgesellschaft, deren Liquidation der Gewerbesteuer unterliegt, zum Zwecke der Steuerersparnis vor der Liquidation in eine Personengesellschaft umgewandelt wird, deren Liquidationsgewinn bei der Gewerbesteuer nicht erfasst wird.

Die Vorschrift stellt damit eine Ausnahme von dem Grundsatz dar, wonach nur laufende Gewinne der Gewerbesteuer unterliegen. Sie besteuert auch nicht rückwirkend einen Übernahmegewinn bei der Personengesellschaft, sondern einen späteren Gewinn aus der Veräußerung bzw. Aufgabe der Personengesellschaft.

Als Vorschrift des siebten Teils des Umwandlungssteuergesetzes gilt § 18 UmwStG nur für bestimmte Umwandlungsvorgänge des Umwandlungsgesetzes § 1 UmwStG).§ 18 UmwStG regelt daher nur die gewerbesteuerlichen Folgen

• der Verschmelzung einer Körperschaft auf eine Personengesellschaft oder auf eine natürliche Person §§ 3-9 UmwStG),
• des Formwechsels einer Körperschaft in eine Personengesellschaft § 14 UmwStG), sowie
• der Auf- und Abspaltung von einer Körperschaft auf eine Personengesellschaft § 16 UmwStG).

§ 18 UmwStG greift nicht, wenn der veräußerte einbringungsgeborene Anteil entweder bereits vor In-Kraft-Treten des UmwG 1995 oder durch Ausgliederung eines Betriebs bzw. Teilbetriebs oder durch Einzeleinbringung entstanden ist. Für Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer Personengesellschaft, die infolge einer vorausgegangenen, nach § 24 UmwStG begünstigten Einbringung geschaffen worden sind (siehe unter I.), ist § 18 Abs. 4 UmwStG daher nicht einschlägig. An der in der Bezugsverfügung (OFD Frankfurt vom 27.6.1998, G 1421 A – 7 – St II 22) geäußerten Rechtsauffassung wird diesbezüglich nicht mehr festgehalten.

Durch das JStG 1997 wurde § 18 Abs. 4 UmwStG durch den Satz 2 erweitert, wonach auch Teilbetriebsveräußerungen und die Veräußerung von Mitunternehmeranteilen der Gewerbesteuer unterworfen werden. Der neue Satz 2 ist erstmals auf Aufgabe- und Veräußerungsvorgänge anzuwenden, die nach dem 31.12.1996 erfolgen § 27 Abs. 2 a UmwStG).

Die Änderung des § 18 Abs. 4 UmwStG durch das StEntlG 1999/2000/2002, wodurch die Worte „dem Vermögensübergang” durch die Worte „der Umwandlung” ersetzt wurden, hat hingegen nur eine klarstellende Wirkung und soll dokumentieren, dass die Missbrauchsvorschrift auch für den Formwechsel gilt.

Die Bezugsverfügung OFD Frankfurt vom 27.6.1998, G 1421 A – 7 – St II 22 wird aufgehoben.

Normenkette

GewStG § 7