Zeile 45 betrifft sowohl Fälle des Wechsels von der Besteuerungsart der Sollversteuerung[1] zur Istversteuerung[2] und umgekehrt, als auch den Wechsel der Besteuerungsform (z. B. von der Kleinunternehmer- zur Regelbesteuerung und umgekehrt).[3]
Wurde z. B. in einem vorangegangenen Kalenderjahr die Kleinunternehmer-Regelung[4] in Anspruch genommen und wurden währenddessen Anzahlungen für Umsätze vereinnahmt, die erst in diesem Kalenderjahr ausgeführt worden sind und nun der Regelbesteuerung oder der Durchschnittssatzbesteuerung[5] unterliegen, ist die Steuer (Nachsteuer) in Zeile 45 einzutragen.
Ebenfalls einzutragen ist die Nachsteuer für bereits versteuerte Anzahlungen. Nach § 27 Abs. 1 Satz 2 und 3 UStG ist die Umsatzsteuer, die für vor dem 1.1.2021 vereinnahmte Entgelte und Teilentgelte geschuldet wird, für den Voranmeldungszeitraum zu berechnen und zu entrichten, in dem die Leistung bzw. Teilleistung ausgeführt wird.
Vom 1.7.2020 bis zum 31.12.2020 wurde im Rahmen der Corona-Soforthilfemaßnahmen der allgemeine Steuersatz von 19 % auf 16 % und der ermäßigte Steuersatz von 7 % auf 5 % gesenkt. Wurde die Leistung erst nach dem 31.12.2020 erbracht, für die eine An- oder Vorauszahlung bereits vor dem 1.1.2021 zu 16 % bzw. 5 % versteuert wurde, ist die entsprechende Nachsteuer von 3 % bzw. 2 % in Zeile 45 einzutragen. Eine Eintragung in den Zeilen 12-17 ist nicht vorzunehmen.
Nachsteuern infolge einer Steuersatzerhöhung
Ein Softwareunternehmen erhält für die Nutzung eines Programms im Voraus zum 1.10.2020 für eine Laufzeit von 3 Jahren eine Gebühr i. H. v. 10.000 EUR brutto. Die Laufzeit des Vertrags endet entsprechend zum 30.9.2023.
Bei Vereinnahmung des Entgelts im Oktober 2020 erklärte der Unternehmer den Umsatz mit dem ab dem 1.7.2020 geltenden Steuersatz von 16 %. Bei Leistungsausführung (30.9.2023) muss der Unternehmer jedoch den ab dem 1.1.2021 geltenden Steuersatz von 19 % anwenden. Die entsprechende Nachsteuer i. H. v. 217,33 EUR ist in Zeile 45 einzutragen.
Berechnung: 1.596,64 EUR Umsatzsteuer zum Steuersatz 19 % abzüglich der bereits erklärten und abgeführten Umsatzsteuer von 1.379,31 EUR zum Steuersatz 16 % = 217,33 EUR.
Zeile 46
Einzutragen sind
- in Rechnungen unrichtig ausgewiesene Steuerbeträge, die der Unternehmer schuldet[6], und zwar jeweils nur der über den zulässigen Steuerbetrag hinausgehende Betrag. Der gesetzlich zulässige Betrag ist in den Zeilen 12 ff. zu berücksichtigen.
- in Rechnungen unberechtigt ausgewiesene Steuerbeträge, die der Rechnungsaussteller schuldet.[7]
- Steuerbeträge für Umsätze, die Auslagerungen von Gegenständen aus einem Umsatzsteuerlager vorangegangen sind[8] und die der Unternehmer schuldet, dem die Auslagerung zuzurechnen ist (Auslagerer).[9] Nicht einzutragen sind hier Lieferungen, die dem liefernden Unternehmer zuzurechnen sind, wenn die Auslagerung im Zusammenhang mit diesen Lieferungen steht. Diese Umsätze sind in den Zeilen 12–15 einzutragen.[10]
- Steuerbeträge, die der Lagerhalter eines Umsatzsteuerlagers als Gesamtschuldner schuldet.[11]
- Steuerbeträge, die der Abnehmer bei einer als steuerfrei behandelten innergemeinschaftlichen Lieferung in den Fällen des § 6a Abs. 4 UStG schuldet; das ist der Fall, wenn die Steuerbefreiung auf seinen unrichtigen Angaben beruht und der liefernde Unternehmer die Unrichtigkeit auch bei Beachtung der erforderlichen Sorgfalt[12] nicht erkennen konnte.
- Steuerbeträge, die ein dritter Unternehmer, insbesondere Zentralregulierer, schuldet.[13]
Steuerbeträge, die der letzte Abnehmer im Rahmen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts[14] für die Lieferung des 1. Abnehmers schuldet.[15] Dazu müssen folgende Voraussetzungen erfüllt sein:
- Der Lieferung ist ein innergemeinschaftlicher Erwerb vorausgegangen;
- der 1. Abnehmer ist in dem Mitgliedstaat, in dem die Beförderung oder Versendung endet, nicht ansässig. Er verwendet gegenüber dem 1. Lieferer und dem letzten Abnehmer dieselbe USt-IdNr., die ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilt worden ist als dem, in dem die Beförderung oder Versendung beginnt oder endet;
- der 1. Abnehmer erteilt dem letzten Abnehmer eine Rechnung i. S. d. § 14a Abs. 7 UStG, in der die Steuer nicht gesondert ausgewiesen ist, und
- der letzte Abnehmer verwendet eine USt-IdNr. des Mitgliedstaats, in dem die Beförderung oder Versendung endet.
Für die Berechnung der nach § 25b Abs. 2 UStG geschuldeten Steuer gilt die Gegenleistung als Entgelt.[16]
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