Allerdings ist die willkürliche Aufteilung von Umsätzen auf ein Einzelunternehmen und eine vom Einzelunternehmer daneben gegründete GbR zur Inanspruchnahme der Kleinunternehmerregelung nach Auffassung des FG Rheinland-Pfalz rechtsmissbräuchlich.[1] Im Streitfall war die Klägerin als freie Theologin auf dem Gebiet der Trauerbegleitung sowie als Rednerin auf Hochzeiten und bei Taufen unternehmerisch tätig. Später gründete sie zusammen mit ihrem Ehemann eine GbR, deren Zweck die Durchführung von Hochzeitszeremonien und Trauerfeierlichkeiten ist. Ihre Umsätze teilte sie auf die GbR und auf ihre Tätigkeit auf mit der Folge, dass die damals geltende Umsatzgrenze von 17.500 EUR weder bei ihr noch bei der GbR überschritten war. Das Finanzamt und ihm folgend das FG erkannte das nicht an und qualifizierte die Umsatzaufteilung als Missbrauch.
In einem weiteren Fall hatte der BFH zu beurteilen, ob die Aufspaltung und Auslagerung von Tätigkeiten gestaltungsmissbräuchlich ist, wenn die Aufspaltung und Ausgliederung von Tätigkeiten nur unter dem Hintergrund erfolgt in jeder der Gesellschaften als Kleinunternehmer im Geschäftsfverkehr aufzutreten.[2]
In dem Fall klagte eine GmbH, die als Steuerberatungsgesellschaft tätig war. Diese erbrachte Leistungen im Zusammenhang
- mit der Erstellung der Finanzbuchführung,
- der Lohnabrechnung sowie
- der Gewinnermittlungen und Steuererklärungen
für ihre – nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten – Mandanten.
Die GmbH beteiligte sich an bis zu sechs GmbH & Co. KG`s als Kommanditistin. Die Mandanten, die zum Vorsteuerabzug berechtigt waren, wurden von der GmbH direkt betreut.
Die GmbH & Co. KG`s hatten keine eigenen Angestellten, die Steuerberatungsaufträge wurden jedoch zwischen den GmbH & Co. KG`s und den Mandanten direkt abgeschlossen. Die vereinbarten Leistungen wurden durch das Personal und die Sachmittel der GmbH erbracht. Die Personalüberlassung an die GmbH & Co. KG´s wurde nicht mittels einer unentgeltlichen Wertabgabe buchhalterisch erfasst. Die Umsätze der einzelnen GmbH & Co. KG`s lagen jeweils unter dem Grenzwert des § 19 Abs. 1 UStG.
Einige Mandanten wurden nacheinander von verschiedenen GmbH& Co. KG´s betreut, die erbrachten Leistungen waren jedoch immer dieselben (Erstellung der Finanzbuchführung, Lohnabrechnungen und Gewinnermittlungen etc.). Es gab keinen erkennbaren Grund dafür, warum dieselben Leistungen von verschiedenen GmbH & Co. KG`s erbracht wurden, außer dem, dass die Kleinunternehmergrenze je GmbH & Co. KG nicht überschritten werden sollte. Die Klägerin verfolgte mit der Gestaltung die Ersparnis von Gewerbe- und Umsatzsteuer. Im Rahmen der durchgeführten Betriebsprüfung sah das Finanzamt in der Gestaltung einen Rechtsmissbrauch an. Den Gestaltungsmissbrauch begründete das Finanzamt damit, dass die Gestaltung lediglich zum Ziel hatte Umsatzsteuer und Gewerbesteuer zu sparen und keine weiteren wesentlichen Vorteile erkennbar waren. Dem gab das FG Berlin-Brandenburg recht.[3]
In der weiteren Instanz gab der BFH dem Finanzamt insoweit recht, als dass es sich um eine missbräuchliche Auslegung der Kleinunternehmerregelung des § 19 UStG handelte. Trotz formaler Einhaltung der Umsatzgrenzen sei den KG`s die Anwendung des § 19 UStG zu versagen. Ziel der Regelung sei es, umsatzsteuerlichen Kleinunternehmern den Aufwand zu ersparen, der mit der Abführung der Umsatzsteuer verbunden ist, zu ersparen. Zugleich dient die Regelung als Verwaltungsvereinfachung für die Finanzverwaltung, weil sich die Finanzämter ohne die Regelung des § 19 UStG mit der Erhebung geringer Umsatzsteuerbeträge bei einer Großzahl von kleinen Unternehmen beschäftigen müsste. Mit der im Urteilsfall vorliegenden künstlichen Verlagerung von Umsätzen auf verschiedene GmbH & Co. KG`s mit dem Ziel der Unterschreitung der Kleinunternehmergrenze wird jedoch nach Ansicht des BFH der erstrebte Vereinfachungsweck des § 19 UStG verfehl und damit die Regelung missbräuchlich verwendet.
Aufspaltung von Tätigkeiten als Verletzung des Neutralitätsprinzips
Die mehrfache Inanspruchnahme der Vergünstigung der Kleinunternehmerregelung durch die Aufspaltung von Tätigkeiten stellt eine Verletzung des Neutralitätsprinzips dar.
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