Steuerschuldnerschaft eines Leistungsempfängers, der selbst Bauleistungen erbringt, Bauträger

OFD Frankfurt, 14.6.2011, S 7279 A - 14 - St 113

Nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG schuldet der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer für Bauleistungen, wenn er Unternehmer ist und selbst Bauleistungen erbringt. Welche Leistungen zu den Bauleistungen gehören, regelt Abschn. 13b.1 Abs. 3 bis 9 UStAE.

Nach Abschn. 13b.1 Abs. 17 UStAE sind Unternehmer, die eigene Grundstücke zum Zwecke des Verkaufs bebauen (Bauträger), vor allem dann von der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ausgenommen, wenn sie ausschließlich Lieferungen im Sinne von § 3 Abs. 1 UStG auf Grund von Kaufverträgen bewirken, sie also z.B. die von ihnen bebauten Grundstücke erst nach Fertigstellung vermarkten. Werden dagegen die Verträge mit den Kunden bereits zu einem Zeitpunkt geschlossen, in dem der Kunde noch Einfluss auf die Bauausführung und Baugestaltung nehmen kann, liegt regelmäßig ein Werk- oder Werklieferungsvertrag vor mit der Folge, dass der Bauträger grundsätzlich zum Personenkreis des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG gehört. Dies gilt unabhängig davon, ob dieser Umsatz steuerpflichtig ist oder unter die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG fällt. Die Verwaltungsauffassung ging in Abschn. 182a Abs. 17 Satz 2 UStR 2008 auf diese Unterscheidung nicht ein. Dies wurde erst durch BMF-Schreiben vom 16.10.2009 (BStBl 2009 I S. 1298) behoben und durch das BMF-Schreiben vom 11.3.2010 (BStBl 2010 S. 254) klargestellt.

Beim Weiterverkauf bereits beim Ankauf vollständig fertig gestellter bzw. sanierter Wohneinheiten liegen hingegen keine Werklieferungen, sondern lediglich Lieferungen vor, die keine Bauleistungen im Sinne von § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG darstellen.

Praxis-Beispiel

Beispiel 1:

Bauträger A erwirbt unbebaute Flächen, parzelliert diese und nimmt Bebauungsplanungen vor. Anschließend wirbt er mit dem Bebauungskonzepten. Entschließt sich ein Interessent zum Kauf, konzipiert er auf Basis der Detailwünsche des Käufers die konkreten Verträge und verpflichtet sich in den entsprechenden Leistungsbeschreibungen zur Errichtung und anschließenden Übereignung der Immobilie.

Lösung:

Der Bauträger A erbringt Werklieferungen i.S. des § 3 Abs. 4 UStG gegenüber den Käufern. Der Verkauf der Grundstücke in der Bauphase stellt regelmäßig eine Werklieferung dar, weil der Kunde auf die Bauausführung – unabhängig vom Umfang – noch Einfluss nehmen kann. Sofern diese Umsätze mehr als 10 % seiner Weltumsätze betragen, schuldet er die Umsatzsteuer für an ihn erbrachte Bauleistungen nach § 13b UStG.

Praxis-Beispiel

Beispiel 2:

Der Bauträger A erwirbt unbebaute Flächen, parzelliert und bebaut diese anhand eines Konzeptes mit identisch ausgestatteten Häusern. Die fertig gestellten Immobilien werden anschließend am Markt veräußert.

Lösung:

Der Bauträger A erbringt mit der Veräußerung der fertig gestellten Immobilien Lieferungen i.S. des § 3 Abs. 1 UStG. Sofern diese Umsätze mindestens 90 % seiner Weltumsätze betragen, schuldet er nicht die Umsatzsteuer für an ihn erbrachte Bauleistungen nach § 13b UStG. Bei der Berechnung der „10 % – Grenze” sind diese Leistungen nicht einzubeziehen, weil es sich nicht um Werklieferungen i.S. des § 3 Abs. 4 UStG handelt.

In beiden Beispielen erbringt der Bauträger A nach § 4 Nr. 9a UStG steuerfreie Ausgangsumsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen.

Übergangsregelung zur Berechnung der 10 % – Grenze:

In der Praxis sind vermehrt Fälle bekannt geworden, in denen Bauträger auch nach dem 31.12.2009 fälschlicherweise § 13b UStG unter Zugrundelegung der früheren Verwaltungsregelung nicht angewendet haben, weil sie davon ausgegangen sind, dass sämtliche nach § 4 Nr. 9a UStG steuerfreien Ausgangsumsätze keine Bauleistungen darstellen und diese somit nicht in die Berechnung der „10 % – Grenze” einzubeziehen sind.

Diese Fälle sind nicht zu beanstanden, wenn der Unternehmer bei vor dem 1.1.2011 erbrachten Umsätzen von einer Steuerschuldnerschaft des leistenden Unternehmers ausgegangen ist und der Umsatz in zutreffender Höhe versteuert wurde (= in einer Umsatzsteuer-Voranmeldung oder in einer Steuererklärung für das Kalenderjahr angemeldet). In derartigen Fällen ist keine Berichtigung der über geleistete Abschlagszahlungen erteilten Rechnungen durchzuführen.

Vorsorglich weise ich darauf hin, dass Bauträger, deren Weltumsatz (vgl. Abschn. 13b.1 Abs. 11 Satz 1 UStAE) des Jahres 2010 nach den o.g. Grundsätzen zu mehr als 10 % aus Bauleistungen bestand, für seit dem 1.1.2011 bezogene Bauleistungen i.S. des § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG Steuerschuldner nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG sind.

Übergangsregelung zu Anzahlungen vor dem 1.1.2011:

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder gilt hinsichtlich der vor dem 1.1.2011 vereinnahmten Anzahlungen des leistenden Unternehmers Folgendes:

Hat der leistende Unternehmer das Entgelt oder Teile des Entgelts vor dem 1.1.2011 vereinnahmt und hierfür auch eine Rechnung mit offenem Steuerausweis erstellt, hat er die Rechnung(en) über diese Zahlu...