Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers, der selbst Bauleistungen erbringt, Bauträger

OFD Karlsruhe, 25.8.2011, S 7279 - Karte 2

Nach § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG schuldet der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer für Bauleistungen, wenn er Unternehmer ist und selbst Bauleistungen erbringt.

Nach den BMF-Schreiben vom 16.10.2009 (BStBl 2009 I S. 1298) und vom 11.3.2010 (BStBl 2010 I S. 254) sind Unternehmer, die eigene Grundstücke zum Zwecke des Verkaufs bebauen (Bauträger), dann von der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ausgenommen, wenn sie ausschließlich Lieferungen i.S. des § 3 Abs. 1 UStG auf Grund von Kaufverträgen bewirken, d.h. die von ihnen bebauten Grundstücke erst nach Fertigstellung vermarkten. Beim Weiterverkauf bereits beim Ankauf vollständig fertig gestellter bzw. sanierter Wohneinheiten liegen keine Bauleistungen i.S. von § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG vor.

Werden dagegen die Verträge mit den Kunden bereits zu einem Zeitpunkt geschlossen, in dem der Kunde noch Einfluss auf die Bauausführung und Baugestaltung nehmen kann, liegt regelmäßig ein Werk- oder Werklieferungsvertrag vor, mit der Folge, dass der Bauträger grundsätzlich zum Personenkreis des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG gehört. Dies gilt unabhängig davon, ob dieser Umsatz steuerpflichtig ist oder unter die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG fällt.

Beispiel 1

Bauträger A erwirbt unbebaute Flächen, parzelliert diese und plant die Bebauung. Die Grundstücke mit Wohnhäusern oder Wohnungen werden bereits in der Bauphase veräußert. Die Erwerber können Abweichungen gegenüber der Baubeschreibung mit dem Bauträger oder den Handwerkern vereinbaren (Sonderwünsche, höherwertige Grundausstattung).

Der Verkauf der Grundstücke in der Bauphase stellt eine Werklieferung i.S. des § 3 Abs. 4 UStG dar, weil der Kunde auf die Bauausführung – unabhängig vom Umfang – noch Einfluss nehmen kann. Sofern diese Umsätze mehr als 10 % seiner Weltumsätze betragen, schuldet er die Umsatzsteuer für an ihn erbrachte Bauleistungen von inländischen Unternehmern nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 i.V. mit Abs. 5 Satz 2 UStG. Unabhängig davon, ob A selbst Bauleistungen erbringt, schuldet er für Bauleistungen ausländischer Unternehmer immer die Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 i.V. mit Abs. 5 Satz 1 UStG. Ein Vorsteuerabzug kommt nicht in Betracht, da die Ausgangsumsätze nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei sind.

Beispiel 2

Bauträger A erwirbt unbebaute Flächen, parzelliert und bebaut diese mit identisch ausgestatteten Häusern. Die fertig gestellten Immobilien werden anschließend veräußert. Daneben erbringt er Bauleistungen i.S. des Beispiels 1, die 20 % seines Weltumsatzes betragen.

A erbringt mit der Veräußerung der fertig gestellten Immobilien Lieferungen i.S. des § 3 Abs. 1 UStG. Da mehr als 10 % seiner Weltumsätze Bauleistungen i.S. des § 13b UStG sind, schuldet er für alle an ihn erbrachten Bauleistungen von inländischen Unternehmern die Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 i.V. mit Abs. 5 Satz 2 UStG. Unabhängig davon, ob A selbst Bauleistungen erbringt, schuldet er für Bauleistungen ausländischer Unternehmer immer die Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 i.V. mit Abs. 5 Satz 1 UStG. Ein Vorsteuerabzug kommt nicht in Betracht, da die Ausgangsumsätze nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei sind.

Beispiel 3

Wie Beispiel 2., die von A erbrachten Bauleistungen betragen 5 % seines Weltumsatzes.

A erbringt mit der Veräußerung der fertig gestellten Immobilien Lieferungen i.S. des § 3 Abs. 1 UStG. A ist nicht Steuerschuldner nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 i.V. mit Abs. 5 Satz 2 UStG. Für die von ausländischen Unternehmern erbrachten Bauleistungen schuldet er die Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 2 Nr. 1 i.V. mit Abs. 5 Satz 1 UStG. Ein Vorsteuerabzug kommt nicht in Betracht, da die Ausgangsumsätze nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei sind.

Soweit Bauträger nach dem 31.12.2009 aufgrund der früheren Verwaltungsregelung in Abschn. 182a Abs. 17 Satz 2 UStR 2008 fälschlicherweise § 13b UStG nicht angewendet haben, ist es bei vor dem 1.1.2011 erbrachten Umsätzen nicht zu beanstanden, wenn der Unternehmer von der Steuerschuld des leistenden Unternehmers ausgegangen ist und der Umsatz in zutreffender Höhe versteuert wurde (= in einer Umsatzsteuer-Voranmeldung oder in einer Steuererklärung für das Kalenderjahr angemeldet). In derartigen Fällen ist keine Berichtigung der über geleistete Abschlagszahlungen erteilten Rechnungen durchzuführen.

Für Bauleistungen, die nach 31.12.2010 erbracht werden, gilt Folgendes:

Hat der leistende Unternehmer das Entgelt oder Teile des Entgelts vor dem 1.1.2011 vereinnahmt und hierfür auch eine Rechnung mit offenem Steuerausweis erstellt, hat er die Rechnung(en) über diese Zahlungen im Voranmeldungszeitraum der tatsächlichen Ausführung der Bauleistung zu berichtigen (§ 27 Abs. 1 Satz 3 UStG, § 14c Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG). In der Schlussrechnung sind die gezahlten Abschlagszahlungen nur dann mit ihrem Bruttobetrag (einschließlich Umsatzsteuer) anzurechnen, wenn die Umsatzsteuer bis zum Zeitpunkt der Erteilung der Schlussrechnung nicht an den Leistung...