Landwirtschaft, Biogasanlagen, Blockheizkraftwerke

OFD Magdeburg, 8.3.2011, S 7410 - 20 - St 244

1. Erzeugung von Biomasse

Die auf eigenen oder gepachteten Flächen erzeugte Biomasse führt zu einem typisch landwirtschaftlichen Erzeugnis, einem Produkt der sog. „ersten Verarbeitungsstufe”. Die Lieferung der Biomasse an einen anderen Unternehmer unterliegt daher der Durchschnittssatzbesteuerung, soweit die Erzeugung im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs erfolgt.

2. Erzeugung von Biogas

Bislang ist aufgrund des BMF-Schreibens vom 6.3.2006, BStBl 2006 I S. 248, zur ertragsteuerlichen Behandlung von Biogasanlagen und der Erzeugung von Energie aus Biogas davon ausgegangen worden, dass auch die Erzeugung und Veräußerung von Biogas als ein Produkt der ersten Verarbeitungsstufe angesehen werden kann. Diese Auffassung führte umsatzsteuerrechtlich zur Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung auf die Lieferung von Biogas.

Die Anlehnung an einkommensteuerrechtliche Grundsätze wird seit Ergehen des BMF-Schreibens vom 27.10.2010 (BStBl 2010 I S. 1273) abgelehnt. Der Begriff des Nebenbetriebs i.S. des § 24 Abs. 2 Satz 2 UStG ist allein auf der Grundlage des Art. 295 Abs. 2 MwStSystRL auszulegen.

In einem Antwortschreiben (BMF-Schreiben vom 11.2.2011, IV – 2 – S 7410/10/10003) auf eine Anfrage des Hauptverbandes der landwirtschaftlichen Buchstellen und Sachverständigen e.V. nahm das BMF zur Frage Stellung, ob die Erzeugung und/oder Veräußerung von Biogas mit den Durchschnittssätzen des § 24 UStG besteuert werden kann. Nach den Ausführungen des BMF sind Anlagen zur Erzeugung von Biogas keine Mittel mit typisch landwirtschaftlichem Charakter. Biogas wird daher nicht als Produkt der ersten Verarbeitungsstufe angesehen, auch wenn das Gas aus selbst erzeugten organischen Stoffen produziert wird. Seine Lieferung unterliegt den allgemeinen Regelungen des Umsatzsteuergesetzes.

2.1 Übergangsregelung

Die Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung für bis zum 31.3.2011 ausgeführte Lieferungen von Biogas wird nicht beanstandet. Voraussetzung ist, dass die Erzeugung von Biogas im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs erfolgt.

2.2 Auslagerung der Biogaserzeugung

Häufig wird die Erzeugung von Biogas auf ein anderes Unternehmen ausgelagert. Die Übertragung einer Biogasanlage an einen anderen Unternehmer fällt als Geschäftsveräußerung im Ganzen in den Anwendungsbereich des § 1 Abs. 1a UStG und ist damit nicht steuerbar. Der Erwerber setzt den Berichtigungszeitraum für eine evtl. Vorsteuerkorrektur nach § 15a Abs. 10 UStG fort.

2.3 Erzeugung von Energie und Wärme durch Biogasanlagen oder Blockheizkraftwerke

Erfolgt die Energieerzeugung durch Zusammenschluss mehrerer Land- und Forstwirte in einer gemeinschaftlich betriebenen Anlage oder durch eine Genossenschaft, unterliegen der Betrieb oder die Genossenschaft der Regelbesteuerung, da keine land- und forstwirtschaftlichen Leistungen erbracht werden.

Eine nach Menge/Energiegehalt vergütete Abgabe von Biomasse durch den Landwirt an den Zusammenschluss oder die Genossenschaft erfolgt im Rahmen eines umsatzsteuerlichen Leistungsaustausches und fällt in die Anwendung der Durchschnittssatzbesteuerung des § 24 UStG (Lieferung von Biomasse; OFD Karlsruhe – USt-Kartei zu § 24 Abs. 1 UStG, S 7410 Karte 5) beim anliefernden Landwirt.

2.4 Leistungsaustausch

In der Regel erfolgt zwischen den Biomasse erzeugenden Landwirten und den Biogasanlagenbetreibern folgender Leistungsaustausch:

Die Erzeuger liefern Biomasse zur Vergasung in Biogasanlagen. Die erzeugte Elektroenergie wird durch die Biogasanlagenbetreiber in das lokale Stromnetz eingespeist. Die daneben gewonnene Wärmeenergie und die Gärreststoffe werden den anliefernden Landwirten zur weiteren Verwendung (Beheizung von Sozialgebäuden und Stallungen, Flüssigdünger) wieder zugeführt.

Nach Übereinkunft der Umsatzsteuer-Referatsleiter der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder ist es sowohl aus rechtlichen Gründen als auch zur Vermeidung von Abgrenzungsfragen sachgerecht, bei der Abgabe von Biomasse durch Landwirte an Betreiber von Biogasanlangen regelmäßig nicht von Gehaltslieferungen auszugehen (TOP 7 der USt IV/09).

Die Rückführung der Wärme stellt eine eigenständig zu beurteilende Leistung (gesonderte Lieferung) dar (Abschn. 24 Abs. 1 Satz 2 UStAE). Die Bemessungsgrundlage ist das hierfür vereinbarte Entgelt.

2.5 Bemessungsgrundlage bei Entnahme oder verbilligter Abgabe an Gesellschafter

Sowohl bei der Entnahme von Strom und Wärme für private Zwecke als auch bei einer entsprechenden Lieferung einer Gesellschaft an ihre Gesellschafter (Abschn. 10.7. Abs. 1 Satz 2 UStAE) ist nach §§ 3 Abs. 1b und 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG die Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage zu prüfen.

Als Bemessungsgrundlage sind nach derzeit geltender Verwaltungsauffassung die Selbstkosten anzusetzen (Abschn. 10.6 Abs. 1 Satz 3 UStAE; OFD Frankfurt vom 4.2.2008, S 7104 A – 080 – St 11), sofern der Einkaufspreis der Lieferung nicht ermittelt werden kann.

Bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage be...