Immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens in ... / 4 Ausweis immaterieller Vermögensgegenstände in der Steuerbilanz

Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens dürfen in der Steuerbilanz nach § 5 Abs. 2 EStG nicht ausgewiesen werden. Umgekehrt besteht für entgeltlich bzw. angeschaffte Vermögensgegenstände eine Aktivierungspflicht. Für eine korrekte Abbildung in der Steuerbilanz kommt es daher auf die genaue Abgrenzung zwischen entgeltlich erworbenen und selbst erstellten Vermögensgegenständen an.

Außerdem ist zu beachten, dass das Verbot zur Aktivierung selbst erstellter Vermögensgegenstände nicht bei der Einlage eines immateriellen Vermögensgegenstands gilt, da die Regelungen zur Trennung von Privat- und Betriebsvermögen dem Aktivierungsverbot des § 5 Abs. 2 EStG vorgehen.^[1] Im Privatvermögen angeschaffte oder selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände sind danach zum Zeitpunkt der Einlage mit ihrem Teilwert gem. § 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG zu bewerten. Die Buchung lautet zum Zeitpunkt der Einlage:

Konto Soll	Konto Haben
Bestandskonto für entgeltlich erworbene (angeschaffte) immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (SKR 03: 0010-0030; SKR 04: 0100-0140)	Privateinlagen (SKR 03: 1890; SKR 04: 2180)

Praxis-Beispiel

Eine GmbH gestaltet ihre Website neu und entwickelt einen Internetshop mithilfe externer Freiberufler

Es gelten die Ausgangsdaten wie im "Praxis-Beispiel für Ihre Buchhaltung: Eine GmbH gestaltet Ihre Website neu und lässt einen Internetshop durch eine Internetagentur programmieren".

In Abweichung zum vorherigen Beispiel wird nun unterstellt, dass die GmbH die Arbeiten zur Programmierung und Test der Internetseite durch mehrere externe Freiberufler ausführen lässt. Die Arbeiten werden in Form eines Projekts organisiert und durch einen internen Projektleiter gesteuert. Die Beauftragungen der einzelnen Freiberufler erfolgt als Dienstvertrag. Der GmbH entstehen dabei die folgenden Aufwendungen (alle Werte netto):

a)	Aufwand für eine externe Social-Media-Agentur für eine Machbarkeitsstudie, die Definition der Software/Hardwareanforderungen und die Konzeption einer Software für einen Internetverkaufsshop. Die Vergütung erfolgt nach angefallenen Stunden auf Basis eines Dienstvertrags. Die Projektleitung liegt bei der GmbH.	14.520 EUR
b)	Aufwand für Programmierung und Test einer Webapplikation zum Betrieb eines Internetverkaufsshops für Onlinebestellungen. Die Leistungen werden nach den zuvor (unter a)) definierten Anforderungen durch verschiedene Freiberufler jeweils auf Basis eines Dienstvertrags erbracht. Insgesamt fallen für die Freiberufler 34.400 EUR an. Die Aufwendungen für den internen Projektleiter werden mittels Zeitaufschreibung ermittelt und belaufen sich auf 10.000 EUR.	44.400 EUR
c)	Aufwand für externe Dienstleister für die Aufbereitung unternehmensbezogener Daten für die Nutzung im Internetshop (Erstellung Produktfotos und Katalogisierung der zu verkaufenden Produkte). Die Vergütung erfolgte nach angefallenen Stunden auf Basis eines Dienstvertrags. Die Projektleitung liegt bei der GmbH.	15.800 EUR
d)	Kauf und Aufbau eines eigenen Servers zu Betrieb des Internetverkaufsshop.	10.000 EUR
	Gesamtkosten	84.720 EUR

Behandlung in der Steuerbilanz

Im Unterschied zum vorherigen Praxis-Beispiel wird der Internetshop b) nicht entgeltlich erworben. Zwar werden externe Freiberufler durch die GmbH beauftragt, aber die Beauftragung erfolgt auf Basis von Dienstverträgen. Der einzelne Freiberufler schuldet nur die Mitarbeit im unternehmensinternen Prozessablauf zur Herstellung des Internetshops. Das wirtschaftliche Risiko, dass tatsächlich ein nutzbarer Internetshop entsteht, trägt die GmbH als Auftraggeber. Es handelt sich um einen Herstellungsvorgang. Das steuerliche Aktivierungsverbot nach § 5 Abs. 2 EStG greift daher. Damit sind die Aufwendungen für die Freiberufler als Fremdleistungen zu erfassen.

Hinsichtlich der Ausgaben für die Social-Media-Agentur a) sowie der Ausgaben für die Aufbereitung unternehmensbezogener Daten für die Nutzung im Internetshop c) wurde bereits oben festgestellt, dass dadurch kein Vermögengegenstand entsteht.

Damit sind alle von externen Dienstleistern in Anspruch genommenen Leistungen von 64.720 EUR (14.520 EUR + 34.400 EUR + 15.800 EUR) zur Herstellung des Internetshops als Aufwand zu erfassen. Es ergeben sich folgende Buchungen (vereinfachend in einem Buchungssatz):

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
3100/5900	Fremdleistungen	64.720	1200/1800	Kreditor	64.720

Der Kauf des Servers wird analog wie im oben dargestellten Praxis-Beispiel verbucht.

Behandlung in der Handelbilanz

Handelsrechtlich besteht die Möglichkeit der steuerlichen Behandlung zu folgen und die getätigten Ausgaben ebenfalls als Aufwand zu erfassen. Es entstehen dann keine Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz.

Alternativ kann der Bilanzierende das Wahlrecht des § 248 Abs. 2 HGB in Anspruch nehmen und den selbst hergestellten immateriellen Vermögensgegenstand "Internetshop" aktivieren. Der selbst erstellte Internetshop is...