Rz. 13
Für Gewerbetreibende deren Firma (§ 17 EStG) im Handelsregister eingetragen ist, gilt § 4a Abs. 1 S. 2 Nr. 2 EStG. Unbeschränkte Steuerpflicht ist nicht erforderlich; die Vorschrift gilt daher auch für beschr. Stpfl., wenn sie im Inland einen Gewerbebetrieb betrieben und dieser als Zweigniederlassung nach §§ 13, 13d HGB im Handelsregister eingetragen ist. Die Eintragung muss in ein inländisches Handelsregister erfolgen. Eintragung in ein ausl. Handelsregister genügt nicht.[1]
Die Regelung gilt auch, wenn Gewerblichkeit nur aufgrund einer gewerblichen Prägung besteht.[2]
Sie gilt auch für die Unternehmen einer gewerblichen Betriebsaufspaltung. Unterhält ein inländischer Gewerbebetrieb (d. h. ein Stpfl. mit Wohnsitz, gewöhnlichem Aufenthalt, Sitz oder Geschäftsleitung) eine Betriebsstätte im Ausland, ist der Gewinn dieser Betriebsstätte entsprechend dem Wirtschaftsjahr des inländischen Betriebs zu ermitteln. Da er Teil des inländischen Unternehmens ist, hat er kein anderes Wirtschaftsjahr als das des inländischen Unternehmens (einheitliches Wirtschaftsjahr, vgl. Rz. 2). Das gilt auch, wenn die Betriebsstätte nach ausl. Recht ein anderes Wirtschaftsjahr hat.
Hat ein ausl. Unternehmen einen Betrieb im Inland, ist für diesen Betrieb das Wirtschaftsjahr ebenfalls nach deutschem Steuerrecht zu bestimmen. Das Wirtschaftsjahr ist daher das Kj., wenn nicht infolge Eintragung der Zweigniederlassung im Handelsregister und im Einvernehmen mit dem FA ein abweichendes Wirtschaftsjahr gewählt wird. Das Wirtschaftsjahr des ausl. Unternehmens ist nicht maßgebend. Ist die inländische Zweigniederlassung nicht im inländischen Handelsregister eingetragen, kann kein abweichendes Wirtschaftsjahr gewählt werden.[3] Ist ein inländischer Gesellschafter an einer ausl. Personengesellschaft beteiligt, ist für die Ermittlung der gewerblichen Einkünfte des Gesellschafters aus der Personengesellschaft zwingend das Kj. das Wirtschaftsjahr. Ein abweichendes Wirtschaftsjahr für den Gesellschafter kann nicht gebildet werden, auch wenn die ausl. Personengesellschaft ein abweichendes Wirtschaftsjahr hat, weil der inländische Gesellschafter nicht im inländischen Handelsregister eingetragen ist.[4]
Ein abweichendes Wirtschaftsjahr eines Gesellschafters einer ausl. Personengesellschaft ist nur möglich, wenn der inländische Gesellschafter im Inland einen in das Handelsregister eingetragenen Gewerbebetrieb unterhält und die Beteiligung an der ausl. Personengesellschaft zu diesem Gewerbebetrieb gehört. Dies ist als "Betriebsstätte im Ausland" zu behandeln. Es gilt dann das abweichende Wirtschaftsjahr des inländischen Gewerbebetriebs.
Rz. 14
Bei Gewerbetreibenden, deren Firma im Handelsregister eingetragen ist, ist Wirtschaftsjahr der Zeitraum, für den sie regelmäßig Abschlüsse machen. Zu den "regelmäßigen Abschlüssen" vgl. Rz. 16a. Das Gesetz sagt nichts darüber aus, zu welchem Zeitpunkt die Eintragung der Firma im Handelsregister vorliegen muss. Denkbar sind folgende Zeitpunkte: Beginn des Wirtschaftsjahrs, Ende des Wirtschaftsjahrs, Erstellung des Jahresabschlusses, Zeitpunkt der Veranlagung. Der früheren Auffassung[5], die Eintragung müsse bereits im Zeitpunkt des Beginns des abweichenden Wirtschaftsjahrs vorliegen, ist nicht zu folgen. Da maßgebend der Zeitraum ist, für den der Gewerbetreibende regelmäßig Abschlüsse macht, kann dies bei Gründung eines Unternehmens vor Beginn des Wirtschaftsjahrs noch nicht feststehen. Vielmehr wird die Wahl des Wirtschaftsjahrs mit dem ersten Jahresabschluss getroffen.[6] Das gilt auch für eine spätere Umstellung des Wirtschaftsjahrs, dessen Länge daher nicht zu Beginn feststehen muss. M. E. ist daher der Zeitpunkt maßgebend, für den erstmals erkennbar wird, welchen Zeitraum der Gewerbetreibende als Wirtschaftsjahr festgelegt hat. Dies ist regelmäßig das Ende des Wirtschaftsjahrs. Scheitert die Eintragung in das Handelsregister, ist Wirtschaftsjahr das Kj.
Rz. 15
Das Gesetz verlangt, dass es sich um einen Zeitraum handelt, für den regelmäßig Abschlüsse gemacht werden. Hier liegt die Vorstellung zugrunde, dass für mehrere hintereinander liegende und gleichbleibend lange Zeiträume zum jeweils selben Zeitpunkt Jahresabschlüsse erstellt werden. Das Gesetz kann jedoch nicht dahingehend verstanden werden, dass das Wirtschaftsjahr erst nach dem Ablauf von mindestens zwei Perioden festgelegt ist. Das Wirtschaftsjahr muss bereits für die erste Periode festgelegt werden können. Da bis zum Ablauf dieses ersten Zeitraums Abschlüsse tatsächlich noch nicht "regelmäßig" erstellt sein können, muss die Absicht des Gewerbetreibenden genügen, diesen Zeitpunkt auch künftig als Abschlusszeitpunkt beizubehalten. Bei Kapitalgesellschaften sind die satzungsmäßig festgelegten Geschäftsjahre maßgebend; die auf den Schluss des handelsrechtlichen Geschäftsjahrs erstellten Jahresabschlüsse sind die "regelmäßigen" Abschlüsse i. S. d. § 7 Abs. 4 KStG. Entsprechendes gilt für Personengesellschaften, wenn das Geschäftsjahr im Gesellschaftsvertrag ...
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