Kommentar
Zum 1.1.2023 ist für die Lieferung und Installation im Zusammenhang mit bestimmten Photovoltaikanlagen ein Nullsteuersatz eingeführt worden. Nachdem die Finanzverwaltung schon im Februar 2023 umfassend zu den Grundsätzen der Anwendung des neuen Steuersatzes Stellung genommen hatte, hat sie jetzt noch ergänzend dazu ein Schreiben zu Einzelfragen veröffentlicht. Im Mittelpunkt stehen dabei Aussagen zur Entnahme von Altanlagen (Anschaffung bis 31.12.2022) und Fragen der Abgrenzung, was als weitere Leistungen oder Nebenleistungen ebenfalls dem Nullsteuersatz unterliegt.
Die rechtliche Problematik
Die Betreiber von Photovoltaikanlagen hatten bis Ende 2022 regelmäßig auf die Anwendung der Kleinunternehmerbesteuerung verzichtet, obwohl die Voraussetzungen für diese Steuervereinfachung vorlagen, damit sie den Vorsteuerabzug aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten vornehmen konnten. Um in diesen Fällen die Anwendung der Kleinunternehmerbesteuerung für die Betreiber attraktiv zu machen, wurde zum 1.1.2023 für die Lieferung und die Installation von gebäudegebundenen Photovoltaikanlagen ein neuer Nullsteuersatz[1] eingeführt.
Eine Begünstigung für die Lieferung oder Installation der Photovoltaikanlage wird im Rahmen einer gesetzlichen Fiktion angenommen, wenn die Leistung der Anlage nicht mehr als 30 kW (peak) nach dem Marktstammdatenregister beträgt.
Die Finanzverwaltung[2] hatte schon kurz nach Einführung des Nullsteuersatzes ausführlich zu den Anwendungsgrundsätzen Stellung genommen und einen neuen Abschn. 12.18 UStAE eingeführt. In diesem Schreiben sind auch Hinweise enthalten gewesen, auf welche mit der Lieferung und der Installation der Photovoltaikanlage zusammenhängenden Leistungen der Nullsteuersatz ebenfalls anzuwenden ist und welche Leistungen weiterhin dem Regelsteuersatz unterliegen. Diese Ausführungen werden von der Finanzverwaltung jetzt erweitert und präzisiert.
Darüber hinaus hatte sich für die sog. "Altanlagen" – Anlagen, die bis zum 31.12.2022 angeschafft worden waren und die dem Regelsteuersatz unterlagen – eine Diskussion entwickelt, welche Konsequenzen sich für deren Betreiber ergeben und wie diesbezüglich eine umsatzsteuerrechtliche Optimierung durchgeführt werden kann. Die Finanzverwaltung äußert sich jetzt noch ergänzend zu den Möglichkeiten der Entnahme einer Altanlage aus dem Unternehmen.
Betreiber, die die Photovoltaikanlage bis zum 31.12.2022 zum Regelsteuersatz bezogen hatten, hatten regelmäßig auf die Anwendung der Kleinunternehmerbesteuerung[3] verzichtet, um den Vorsteuerabzug aus der Anschaffung vornehmen zu können. Dieser Verzicht bindet den Unternehmer dann für 5 Jahre. In der Folge muss nicht nur die Einspeisung des Stroms der Besteuerung unterworfen werden, auch der selbst verbrauchte Strom gilt in diesem Fall als Lieferung gegen Entgelt[4] und führt zu steuerbaren und steuerpflichtigen Umsätzen. Um die wirtschaftlich nachteilige Besteuerung des selbst verbrauchten Stroms zu vermeiden, ist unter bestimmten Voraussetzungen die Entnahme der Anlage aus dem Unternehmen sinnvoll.
Die Anweisung des Bundesministeriums der Finanzen
Das BMF-Schreiben ergänzt und ändert Abschn. 12.18 UStAE.
Die Finanzverwaltung geht ergänzend zu dem Schreiben aus dem Februar 2023 auf verschiedene Fragen im Zusammenhang mit dem Nullsteuersatz bei den begünstigten Photovoltaikanlagen ein. Die Aussagen lassen sich dabei in 2 Bereiche unterteilen: Zum einen ergänzt die Finanzverwaltung die Ausführungen zur Entnahme einer Altanlage (Anschaffung zum Regelsteuersatz bis 31.12.2022) und gewährt hier noch eine Übergangsfrist zur Erklärung der Entnahme; diese Hinweise werden nicht in den UStAE aufgenommen. Zum anderen wird der UStAE um weitere Hinweise zur Abgrenzung der dem Nullsteuersatz und dem Regelsteuersatz unterliegenden Leistungen ergänzt.
Hinweise zur Entnahme von Altanlagen
Betreiber von Altanlagen, die aufgrund der 5-jährigen Bindungsfrist noch nicht wieder in die Kleinunternehmerbesteuerung wechseln können, müssen bei unveränderter Rechtslage weiterhin neben der Besteuerung des eingespeisten Stroms auch den selbst verbrauchten Strom als Entnahme der Besteuerung[5] unterwerfen. Um diese nachteilige Folge zu vermeiden, kann eine Entnahme der Anlage aus dem Unternehmen in Betracht kommen.
Die Entnahme der Anlage aus dem Unternehmen gilt als Lieferung gegen Entgelt[6] und führt zu einem steuerbaren und steuerpflichtigen Umsatz, der aber seit dem 1.1.2023 dem Nullsteuersatz[7] unterliegt, da die fiktive Lieferung an den Betreiber der Anlage ausgeführt wird. Im Ergebnis entsteht aus der Entnahme keine Umsatzsteuer.
Die Finanzverwaltung hatte schon in dem Schreiben aus dem Februar grundsätzlich die Entnahme der Altanlagen aus dem Unternehmen für zulässig erachtet, jedoch ohne Hinweis auf eine Rechtsquelle als Voraussetzung gefordert, dass der erzeugte Strom zu mehr als 90 % für nichtunternehmerische Zwecke verwendet werden muss. Im Rahmen einer Vereinfachungsregelung wurde dies fiktiv...
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