Vermietet der Unternehmer an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen Gebäude oder Gebäudeteile nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfrei oder führt er andere steuerbefreite Grundstücksumsätze an diese Abnehmer aus, müssen für einen zulässigen Verzicht auf die Steuerbefreiung immer die weiteren Voraussetzungen nach § 9 Abs. 2 UStG geprüft werden.
Die Einschränkung bei der Option nach § 9 Abs. 2 UStG ist bei den folgenden steuerfreien Umsätzen zu prüfen:
- Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG,
- Vermietung und Verpachtung von Grundstücken nach § 4 Nr. 12 Buchst. a UStG,
- Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zur Nutzung aufgrund eines auf Übertragung des Eigentums gerichteten Vertrags oder Vorvertrags nach § 4 Nr. 12 Buchst. b UStG,
- Bestellung, Übertragung und Überlassung der Ausübung von dinglichen Nutzungsrechten an Grundstücken.
Grundsätzlich sind bei der Option in Abhängigkeit vom Datum der Errichtung (Baubeginn) bzw. der Fertigstellung des Gebäudes nach der Übergangsregelung des § 27 Abs. 2 UStG drei verschiedene Fälle denkbar:
| Anwendung für folgende Objekte | Rechtsfolgen |
|---|---|
Der Baubeginn des Objekts lag vor dem 1.6.1984, und das Objekt wurde (wenn Wohnzwecken dienend) vor dem 1.4.1985 fertig gestellt oder (wenn anderen nichtunternehmerischen Zwecken dienend) vor dem 1.1.1986 fertig gestellt. |
Für diese Objekte gilt grundsätzlich keine Einschränkung bei der Option auf die Umsatzsteuer. Allerdings ist zu beachten, dass hier ggf. ein Gestaltungsmissbrauch nach § 42 AO vorliegen kann, wenn z. B. im Rahmen von Zwischenmietmodellen auf die Steuerbefreiung verzichtet wird.[1] |
Der Baubeginn des Objekts lag vor dem 11.11.1993, und die Fertigstellung erfolgte bis zum 31.12.1997, und der Baubeginn für das Objekt erfolgte ab dem 1.6.1984, oder die Fertigstellung war ab dem 1.4.1985 (wenn das Objekt Wohnzwecken dient), oder der Baubeginn für das Objekt erfolgte ab dem 1.6.1984, oder die Fertigstellung war ab dem 1.1.1986 (wenn das Objekt anderen nichtunternehmerischen Zwecken dient). |
Eine Option ist nur zulässig, wenn das Grundstück nicht Mietwohnzwecken oder anderen nicht unternehmerischen Zwecken dient oder zu dienen bestimmt ist. Andere nichtunternehmerische Zwecke liegen insbesondere bei der Vermietung an Hoheitsbetriebe von juristischen Personen des öffentlichen Rechts vor. |
Der Baubeginn für das Objekt erfolgte ab dem 11.11.1993, oder die Fertigstellung erfolgte nach dem 31.12.1997. |
Hier gilt die aktuelle Fassung des § 9 Abs. 2 UStG: Eine Option auf die Steuerpflicht ist nur zulässig, wenn der Mieter das Grundstück ausschließlich für Umsätze nutzt, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass der Leistungsempfänger das Grundstück bis zu 5 % für vorsteuerabzugsschädliche Umsätze nutzen kann, ohne dass eine Einschränkung bei der Optionsmöglichkeit des leistenden Unternehmers eintritt.[2] |
Baubeginn und Fertigstellung sind entscheidend
Für die Anwendung des § 9 Abs. 2 i. V. m. § 27 Abs. 2 UStG kommt es nicht auf den Zeitpunkt des Abschlusses des Mietvertrags, den Zeitraum der Vermietung oder der Anschaffung des Objekts an. Ausschließliches Kriterium für die Möglichkeit der Option ist die Frage, wann mit dem Bau des Gebäudes begonnen und wann das Gebäude fertiggestellt wurde.
Auch bei Neuvermietung bleiben Baubeginn und Fertigstellung maßgeblich
Vermieter V ist Eigentümer einer Immobilie in Köln, die V im Jahr 2015 erworben hatte. Mit Mietvertrag vom 1.2.2023 vermietet er eine Einheit an den Internisten I, der nur steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG ausführt.
Die Möglichkeit, bei der Vermietung auf die Steuerpflicht zu optieren, hängt davon ab, wann mit dem Bau des Gebäudes begonnen wurde bzw. wann das Gebäude fertiggestellt worden war. Wenn mit dem Bau vor dem 11.11.1993 begonnen und das Gebäude bis zum 31.12.1997 fertiggestellt wurde, kann der Vermieter bei der Vermietung zur Steuerpflicht optieren. In diesem Fall ist es ohne Bedeutung, dass der Leistungsempfänger bezüglich der bezogenen Mietleistung nicht zum Vorsteuerabzug[3] berechtigt ist. Bei Baubeginn ab dem 11.11.1993 oder Fertigstellung ab dem 1.1.1998 ist keine Option zur Steuerpflicht bei der Vermietung möglich, da insoweit die aktuelle Fassung des § 9 Abs. 2 UStG anzuwenden ist und I bezüglich der ihm in Rechnung gestellten Umsatzsteuer vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist.
Von der Frage der rechtlichen Zulässigkeit des Verzichts auf die Steuerbefreiung ist zu trennen, ob es auch wirtschaftlich sinnvoll ist, einen steuerbefreiten Umsatz bei Ausführung an einen nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten Unternehmer durch Option steuerpflichtig zu gestalten. Regelmäßig wird in diesen Fällen ein Verzicht auf die Steuerbefreiung an wirtschaftlichen Fragen scheitern.[4]
2.1 Gebäude, bei denen mit dem Bau ab dem 11.11.1993 begonnen wurde oder die ab dem 1.1.1998 fertiggestellt worden sind
2.1.1 Vorsteuerabzugsberechtigung bei dem Leistungsempfänger
Wurde mit dem Bau eines Gebäudes ab ...
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