Bilanzpolitik im Steuerrecht / 2.5 Wahlrechte

Hier sind zu nennen

• die Bilanzierungswahlrechte: z. B. die Bildung steuerfreier Rücklagen oder die Bildung eines Ausgleichspostens bei Überführung von Anlagevermögen in eine in der EU belegene Betriebsstätte^[1];

• die Bewertungswahlrechte: z. B. Sonderabschreibungen, erhöhte Absetzungen, besondere Abschreibungsmethoden, u. a. die degressive AfA, Teilwertab- und -zuschreibungen^[2], Übertragung stiller Reserven (§ 6b EStG), das "last in – first out-Verfahren" bei der Vorratsbewertung^[3], ertragsteuerliche Behandlung von Investitionszuschüssen^[4], bilanzielle Behandlung geringwertiger Wirtschaftsgüter, ggf. Bildung eines Sammelpostens^[5], Inanspruchnahme von Investitionsabzugsbeträgen und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe.^[6]

  Hinweis

  Wiedereinführung der degressiven AfA für die Jahre 2020 bis 2022

  Mit dem 2. Corona-Steuerhilfegesetz^[7] wurde für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die in den Jahren 2020 und 2021 angeschafft oder hergestellt werden, die Möglichkeit einer degressiven Abschreibung eingeführt.^[8] Für diese Wirtschaftsgüter kann statt der AfA in gleichen Jahresbeträgen (lineare AfA) die degressive AfA beansprucht werden. Diese Abschreibungsmöglichkeit wurde durch das 4. Corona-Steuerhilfegesetz^[9]um ein Jahr verlängert.

  Der degressive Abschreibungssatz beträgt das 2,5-fache der linearen AfA, jedoch maximal 25 % (Obergrenze) der Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Erstjahr bzw. des Restbuchwerts in den Folgejahren. Die neue Rechtslage entspricht derjenigen, die bereits für Anschaffungen/Herstellungen in der Zeit vom 1.1.2009 bis zum 31.12.2010 gegolten hat.

  Bei Wirtschaftsgütern, bei denen die Absetzung für Abnutzung in fallenden Jahresbeträgen bemessen wird, sind Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung nicht zulässig.^[10]

  Soweit für ein bewegliches Wirtschaftsgut auch die Voraussetzungen zur Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen nach § 7g Absatz 5 EStG vorliegen, können diese neben der degressiven Abschreibung in Anspruch genommen werden.

• sonstige Wahlrechte: die Bildung und Aufhebung gewillkürten Betriebsvermögens; die Bestimmung eines abweichenden Wirtschaftsjahrs.^[11]

Einer von Jahr zu Jahr schwankenden Ausübung von Wahlrechten steht der Stetigkeitsgrundsatz entgegen. Nach § 246 Abs. 3, § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB sind die Ansatz- und Bewertungsmethoden des vorhergehenden Jahresabschlusses beizubehalten.

Vom Stetigkeitsgrundsatz kann in Ausnahmefällen abgewichen werden^[12], z. B. nach einer Betriebsprüfung, nach Gesetzes- oder Rechtsprechungsänderungen oder nach Änderungen in der Unternehmensstruktur. Diese Regelungen gelten über § 141 Abs. 1 Satz 2 AO i. V. m. § 4 Abs. 1, § 5 Abs. 1 EStG auch für die Steuerbilanz.

[1] § 4g i. V. m. § 4 Abs. 1 Satz 3 EStG, § 12 Abs. 1 KStG

[2] § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2, Nr. 2 Satz 2, Nr. 3, § 7 Abs. 1 Satz 7, Abs. 2, 5, §§ 7h, 7i EStG.

[3] § 6 Abs. 1 Nr. 2a EStG.

[4] R 6.5 EStR.

[5] § 6 Abs. 2, 2a EStG.

[6] § 7g EStG; s. auch Tz. 2.3.1.

[7] Zweites Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Zweites Corona-Steuerhilfegesetz) v. 29.6.2020, BGBl I 2020 S. 1512.

[8] § 7 Abs. 2 EStG i. d. F. des 2. Corona-Steuerhilfegesetz.

[9] Viertes Gesetz zur Umsetzung steuerlicher Hilfsmaßnahmen zur Bewältigung der Corona-Krise (Viertes Corona-Steuerhilfegesetz) v. 19.6.2022, BGBl. 2022 I S. 911.

[10] § 7 Abs. 2 Satz 4 EStG.

[11] § 4a Abs. 1 Nr. 2 EStG.

[12] § 246 Abs. 3 Satz 2 i. V. m. § 252 Abs. 2 HGB.

2.5.1 Gesetzliche Klarstellung des Ansatzwahlrechts für bestimmte Herstellungskosten

Durch das Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.7.2016^[1] wurde mit § 6 Abs. 1 Nr. 1b EStG ein Ansatzwahlrecht für Herstellungskosten gesetzlich abgesichert, das bis dahin nur aufgrund langjähriger Verwaltungspraxis^[2] zulässig war. Danach brauchen bei der Bemessung der Herstellungskosten angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung i. S. d. § 255 Abs. 2 Satz 3 HGB nicht einbezogen zu werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen. Bei Gewinnermittlung nach § 5 EStG ist das Wahlrecht in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz auszuüben. Die Regelung kann auch für Wirtschaftsjahre angewandt werden, die vor dem 23.7.2016^[3] enden.^[4] Es ist jedoch nicht möglich, eine rückwirkende Übereinstimmung mit der Handelsbilanz zu fordern.^[5]

Hiermit wurde das steuerrechtliche Aktivierungsgebot für die genannten Kosten dem handelsrechtlichen Aktivierungswahlrecht angeglichen und in die Steuerbilanz übernommen. Das entspricht langjähriger Verwaltungspraxis^[6] und trägt zur Vereinfachung bei.^[7]

[1] Gesetz zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens v. 18.7.2016, BGBl 2016 I S. 1679.

[2] R 6.3 Abs. 4 EStR 2008 i. V. m. BMF, Schreiben v. 25.3.2013, BStBl 2013 I S. 296. Dieses Schreiben ist weiterhin anzuwenden, BMF, Schreiben v. 11.3.2022, IV A 2 – O 2000/21/10005 :001, Anlage 1 Nr. 561, BStBl 2022 I S. 366...