BFH Urteil vom 19.04.1962 - III 163/59 U

Entscheidungsstichwort (Thema)

Bewertung, Vermögen-, Erbschaft-, Schenkungsteuer

Leitsatz (amtlich)

Zur Berechnung des Kapitalwertes einer lebenslänglichen Gewinnbeteiligung.

Normenkette

BewG §§ 15, 13, 16, 14, 17 Abs. 3, § 15/3, § 67/1/4, § 110/1/4

Tatbestand

Streitig ist der Kapitalwert des Nutzungsrechtes, das auf einen Anteil des Reingewinnes gerichtet ist.

Die Ehefrau des Bf., deren Vater an einer Baustoffhandlung KG beteiligt war, wurde in dem väterlichen Testament u. a. wie folgt bedacht:

"Bei der Firma ... habe ich einen Geschäftsanteil von 104.000,00 RM (Einhundertviertausend Reichsmark). Diesen soll mein Sohn H. übertragen erhalten. Er soll jedoch gehalten sein, die Nutznießung vom Reingewinn in Höhe von 34.000 RM (Vierunddreißigtausend Reichsmark) Anteil an meine Tochter M. bis an deren Lebensende auszukehren."

Nach dem Tode des Sohnes bemißt sich die jährliche Rente der Ehefrau des Bf. auf 17/52 (34.000 DM : 104.000 DM) des Reingewinnes der Baustoffhandlung, soweit er auf die Erbengemeinschaft nach dem verstorbenen Sohne entfällt.

Das Finanzamt hat bei der Vermögensteuerveranlagung auf den 1. Januar 1956 den Kapitalwert des lebenslänglichen Nutzungsrechtes der Ehefrau nach §§ 16 Abs. 2, 17 Abs. 3 BewG mit 174.940 DM angesetzt. Es hat den Kapitalwert aus den Zahlungen der Jahre 1953, 1954 und 1955 mit einem Jahresdurchschnitt von 11.656 DM ermittelt: 11.656 DM x 15 = 174.940 DM.

Der Bf. beantragte demgegenüber, den Nießbrauchswert mit 44.985 DM, berechnet nach 17/52 eines von ihm angenommenen Kapitalwertes von 137.604 DM (Wert der Anteile der Erbengemeinschaft nach dem Sohne) anzusetzen. Hilfsweise beantragte er den Ansatz des Nutzungsrechtes mit 86.895 DM, entsprechend einer eigenen Berechnungsmethode auf der Grundlage der Erträgnisse in den Jahren 1948 bis 1955, bzw. höchstens 119.340 DM nach der vom Finanzamt angewandten Methode des arithmetischen Mittels, jedoch unter Einbeziehung der Erträgnisse ab II/1948. Nach der Auffassung des Bf. ist das Nutzungsrecht in seiner Höhe beschränkt, da dem Anspruch der Ehefrau die Schuld des Verpflichteten gegenüberstehe. Der Wert der Beteiligung der Ehefrau am Betriebsvermögen sei für den Kapitalwert des Nutzungsrechtes oberste Grenze.

Die Sprungberufung blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht führte aus: Der Gewinnbeteiligungsanspruch sei als Recht auf wiederkehrende Nutzung und Leistung mit dem kapitalisierten durchschnittlichen Jahresbetrage zu bewerten. Der Anspruch stelle kein selbständiges Nutzungsrecht am Betriebsvermögen der Baustoffhandlung dar, sondern richte sich gegen den Bruder H. bzw. gegen dessen Erben, ohne daß es für die Bewertung dieses schuldrechtlichen Anspruches auf den Vermögenswert des Anteiles am Betriebsvermögen ankomme. Soweit die Höhe der Rente auf bewertungsmäßig nicht erfaßbaren Faktoren beruhe, scheide ein entsprechender Anteil des Nutzungsrechtes als Schuld bei dem Unternehmer aus, so daß der Wert des Nutzungsrechtes von der Höhe der Verbindlichkeit des Schuldners verschieden sei. Die Bewertung nach § 17 Abs. 3 BewG sei nach den Erträgnissen der letzten drei Jahre vorzunehmen, die nach einer inzwischen durchgeführten Betriebsprüfung im Jahre 1953 6.180 DM, im Jahre 1954 9.492 DM, im Jahre 1955 21.199 DM betragen hätten. Daraus ergebe sich ein Durchschnitt von 12.290 DM und unter Zugrundelegung des Vervielfältigers 15 ein Kapitalwert von 184.350 DM. Dementsprechend setzte das Finanzgericht die Vermögensteuer 1956 auf 1.707,50 DM anderweitig fest.

Mit der Rb. macht der Bf. geltend, der Anspruch seiner Ehefrau richte sich nicht gegen den Bruder als Erben bzw. gegen dessen Erben, sondern gegen den jeweiligen Eigentümer des Unteranteiles. Es liege eine Unterkonsortialbeteiligung der Ehefrau vor. Folge man jedoch der Auffassung der Vorinstanz, dann sei zumindest der künftige Jahreswert der Nutzungen zu hoch geschätzt worden. Der Ertrag des Jahres 1955 beruhe auf einer überhitzten Konjunktur im Baugewerbe. Schließlich sei der gemeine Wert der gesamten Nutzungen niedriger als der vom Finanzgericht errechnete Kapitalwert und deswegen nach § 16 Abs. 5 BewG anzusetzen. Der gemeine Wert dürfte etwa dem Teilwert des zu nutzenden Kapitalanteiles entsprechen.

Der Vorsteher des Finanzamts weist darauf hin, der angesetzte Kapitalwert von 184.350 DM werde der weiteren Entwicklung der Gewinnbeteiligung der Ehefrau (1956: 22.304 DM, 1957: 21.933 DM, 1958: 13.285 DM) gerecht. Ein niedrigerer gemeiner Wert könne nur zum Ansatz kommen, wenn er auf einer zuverlässigen Grundlage beruhe; hierzu bringe der Bf. nur unbestimmte Vermutungen vor.

Entscheidungsgründe

Die Rb. ist nicht begründet.

Das Finanzgericht hat zutreffend die Gewinnbeteiligung als ein Recht auf wiederkehrende Nutzungen oder Leistungen im Sinne der §§ 16, 17, 67 Abs. 1 Ziff. 4 BewG bewertet. Der Anspruch der Ehefrau richtet sich auf einen Teil des Reingewinnes, wobei die Bezugnahme in dem väterlichen Testament auf den "Geschäftsanteil von 104.000 RM" und auf "Nutznießung vom Reingewinn in Höhe von 34.000 RM" nur als Proportion für die Gewinnbeteiligung der Ehefrau dienen sollte. Auf die Ehefrau sind jedoch nicht 17/52 des Geschäftsanteiles des Vaters übergegangen. Entgegen der Auffassung des Bf. ist sie nicht in die Stellung einer Kommanditistin eingerückt; vielmehr erhielt der Sohn H. kraft ausdrücklicher Testamentsbestimmung den gesamten väterlichen Geschäftsanteil von 104.000 RM. Hierin unterscheidet sich der Tatbestand von dem Urteil des Reichsfinanzhofs VI A 178/22 vom 26. September 1922 (Slg. Bd. 10 S. 237), auf das sich der Bf. bezieht; dort war das wirtschaftliche Eigentum an einem GmbH-Anteil übertragen worden. Der nur schuldrechtliche Gewinnanspruch ist jedoch ohne übertragung eines Geschäftsanteiles nicht mit einem entsprechenden Anteil am Betriebsvermögen gekoppelt. Dementsprechend gilt der im übrigen angreifbare Grundsatz, daß das Nießbrauchsrecht an einem Wirtschaftsgute nicht höher bewertet werden könne als das betreffende Wirtschaftsgut selbst, keinesfalls sinngemäß für die Bewertung des Anspruches eines nur obligatorisch Berechtigten gegen den Betriebsinhaber auf Leistung eines Anteiles am Reingewinne (Urteil des Bundesfinanzhofs III 38/55 S vom 4. November 1955, BStBl 1955 III S. 371, Slg. Bd. 61 S. 447). Diese Beurteilung greift im vorliegenden Falle Platz, so daß die vom Bf. begehrte Begrenzung auf 17/52 des Geschäftsanteils von 104.000 DM entfällt. Es spielt dabei keine Rolle, daß eine andere steuerliche Beurteilung Anwendung finden würde, wenn die Ehefrau zur Kommanditistin bestimmt worden wäre.

Für die Berechnung des Kapitalwertes ist von §§ 15 ff. BewG auszugehen. Es handelt sich um künftige Nutzungen und Leistungen, die in ihrem Betrage ungewiß sind und schwanken. Nach § 17 Abs. 3 BewG ist als Jahreswert der Betrag zugrunde zu legen, der in Zukunft im Durchschnitt der Jahre voraussichtlich erzielt werden wird.

Das Ziel der Bewertung nach § 17 Abs. 3 BewG ist, die zukünftigen Nutzungen für die auf den Stichtag folgenden Jahre zu schätzen. Dafür geben bei konstanten Wirtschaftsverhältnissen in der Regel die früheren Nutzungen einen Anhalt, aber nicht mehr. Die Auffassung des Bf., die Schätzung des zukünftigen Durchschnittes werde desto richtiger, je mehr Jahre der Vergangenheit erfaßt würden, ist rechtsirrig. Der Blick ist vielmehr nach vorwärts zu richten. Für die Zukunftsaussichten ab 1. Januar 1956 bilden die ersten Jahre nach der Währungsreform keine geeignete Grundlage, da damals die Wirtschaft erst anzulaufen begann. Ganz besonders muß dies auf dem Gebiete des Bauwesens gelten. Wenn die Vorinstanz die Nutzungen ab 1. Januar 1956 nach denen der Jahre 1953, 1954 und 1955 geschätzt hat, so ist dies nicht zu beanstanden. Der Bf. ist dabei günstig behandelt worden, denn es läge nicht fern, den relativ niedrigen Gewinn des Jahres 1953 bei der Durchschnittsberechnung für die Zukunft ab 1. Januar 1956 außer acht zu lassen.

Die auf der Grundlage der Jahresergebnisse 1953, 1954 und 1955 vom Finanzgericht vorgenommene Durchschnittsberechnung ist zutreffend. Die vom Bf. vorgeschlagene anderweitige Methode wird den gesetzlichen Vorschriften nicht gerecht.

Der Ansatz des gemeinen Wertes nach § 16 Abs. 5 BewG kommt nicht in Betracht. Voraussetzung hierfür wäre, daß der gemeine Wert der gesamten Nutzungen oder Leistungen nachweislich geringer ist als der Kapitalwert nach § 16 Abs. 2 BewG. Ein solcher Nachweis ist nicht geführt. Die entsprechenden Behauptungen des Bf. beruhen auf unbewiesenen Vermutungen.

Fundstellen

BStBl III 1962, 270

BFHE 1963, 1

BFHE 75, 1

StRK, VStG:4 R 44