BFH Urteil vom 13.03.1973 - VII R 132/70

Leitsatz (amtlich)

Zur Verzinsung von Erstattungsbeträgen, die sich ergeben, wenn eine vZTA durch den BFH wegen unrichtiger Tarifierung aufgehoben wurde und festgesetzte Abgabenschulden daraufhin herabgesetzt wurden.

Normenkette

AO a.F. § 155; FGO § 111; ZG § 23

Tatbestand

Das Zollamt (ZA) hatte nach Meinung der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) bei mehreren Einfuhren den Abgabenbescheiden eine falsche Tarifierung zugrunde gelegt. Die von der Oberfinanzdirektion (OFD) erteilte verbindliche Zolltarifauskunft (vZTA) bestätigte die Auffassung des ZA. Die Klägerin erhob Klage gegen die vZTA beim Bundesfinanzhof (BFH) und locht die einzelnen Abgabenbescheide des ZA mit Einspruch an. Die Entscheidung über die Einsprüche gegen die Abgabenbescheide setzte der Beklagte und Revisionskläger (Hauptzollamt – HZA –) im Einvernehmen mit der Klägerin bis zur Entscheidung des Rechtsstreits über die vZTA aus. Die vZTA wurde durch den BFH mit Urteil vom 14. März 1967 VII 335/64 aufgehoben. Dementsprechend änderte das ZA die mit Einspruch angefochtenen Abgabenbescheide gemäß § 94 Abs. 1 Nr. 1 AO und erstattete der Klägerin 20 664,10 DM.

Nunmehr begehrt die Klägerin Zinsen nach § 111 FGO für die erstatteten Beträge. Das ZA lehnte die Zinsforderung ab. Der Einspruch wurde vom HZA zurückgewiesen. Der Klage gab das Finanzgericht (FG) mit folgenden Gründen statt: § 111 Abs. 2 FGO wolle nicht nur dann Prozeßzinsen gewähren, wenn rechtshängige Steuerbescheide geändert, sondern auch wenn Grundlagenbescheide angefochten würden, und aus den angefochtenen Folgebescheiden Erstattungen erwüchsen. Grundsätzlich solle der Fiskus nicht in den Zinsgenuß zu Unrecht erhobener Abgaben gelangen. Bei der Aufzählung in § 111 Abs. 2 FGO sei § 23 ZG übersehen worden. Diese Lücke müsse im Wege der Analogie ausgefüllt werden. Die vZTA sei ebenfalls ein Grundlagenbescheid, die allerdings abweichend von der Regelung der in § 111 Abs. 2 FGO genannten Grundlagenbescheide nicht in jedem Verzollungsfalle, sondern nur auf Antrag erteilt würde. Wenn der Gesetzgeber bei der Formulierung des § 111 FGO an die vZTA gedacht hätte, hätte er die Frage nach den Prozeßzinsen sicherlich in gleicher Weise gelöst wie bei den übrigen Grundlagenbescheiden.

Mit seiner Revision beantragt des HZA, die Vorentscheidung aufzuheben. Es macht geltend: Die Steuerbescheide seien nicht rechtshängig gewesen und der Ausnahmefall des § 111 Abs. 2 FGO habe nicht vorgelegen, also hätte die Klage abgewiesen werden müssen. Es handle sich bei der vZTA nicht um einen Grundlagenbescheid Eine analoge Behandlung verbiete sich deshalb, weil der Gesetzgeber die vZTA in den §§ 37 Nr. 2 und 116 FGO erwähnt habe, woraus geschlossen werden müsse, daß er sie absichtlich in § 111 FGO ausgelassen habe. In § 229 Nr. 9 AO werde die vZTA besonders aufgeführt und nicht zu den Grundlagen- und Feststellungsbescheiden gestellt. Grundlagenbescheide seien für die Festsetzung von Abgaben verbindlich. Sie sollten bestimmte Besteuerungsgrundlagen festhalten. Eine vZTA habe aber eine ganz andere Zielrichtung. Sie solle dem Antragsteller eine Kalkulationsgrundlage bieten. An Feststellungsbescheide seien alle Finanzbehörden gebunden, an vZTA nur diejenigen Zollstellen, an die sie sich richteten. Das HZA wendet sich zuletzt gegen die Art, wie das FG die Gesetzeslücke ausgefüllt hat. Es hält sie für eine Auslegung gegen den genauen Gesetzeswortlaut.

Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Sie führt aus, das HZA sei nach dem die vZTA aufhebenden Urteil des BFH verpflichtet, die Zollbescheide gemäß § 94 Abs. 1 Satz 1 AO zu berichtigen und die Abgaben zu erstatten. Nach dem Sinn des § 111 FGO sei ein Erstattungsanspruch auch dann zu verzinsen, wenn auf Grund einer gerichtlichen Entscheidung die Abgabenschuld herabgesetzt worden sei, gleichgültig, ob es sich um einen Grundlagenbescheid handele oder nicht. Bei § 112 FGO, der das Gegenstück des § 111 FGO sei, sei § 229 AO erwähnt, also die vZTA eingeschlossen. Es sei deshalb nicht einzusehen, warum im vorliegenden Falle die vZTA ausgeschlossen werden solle.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist zulässig, aber nicht begründet.

Es kann dahinstehen, ob die vZTA ein Grundlagenbescheid ist. Im vorliegenden Falle kommt es darauf an, ob bei Aufhebung einer vZTA durch den BFH hinsichtlich der Verzinsung der Beträge, die nach entsprechender Herabsetzung der Abgabenschulden zu erstatten sind, das gleiche gelten muß, wie bei Aufhebung eines der in § 111 Abs. 2 FGO genannten Grundlagenbescheide.

Die Reichsabgabenordnung 1919 sah in § 132 eine Verzinsung aller Erstattungen vor (§ 155 AO 1931). Im Jahre 1934 wurde die Bestimmung gestrichen, um den Finanzämtern (FÄ) Arbeit zu ersparen. Die Wiedereinfügung des § 155 AO a. F. – des Vorläufers des § 111 FGO – geschah durch das Steueränderungsgesetz 1961 (StÄndG 1961), um Ungerechtigkeiten zu vermeiden. Die Begründung spricht von der „Einführung einer Art Prozeßzinsen” und fährt dann fort: „Ebenso wird sichergestellt, daß auch dann Erstattungszinsen gezahlt werden, wenn ein Bescheid, auf den sich die Steuerfestsetzung gründet – wie ein Meßbescheid oder ein Feststellungsbescheid – berichtigt wird und sich daraus eine Herabsetzung der Steuer ergibt” (Bundestags-Drucksache III/2573/1961 S. 36 f.). Im vorliegenden Rechtsstreit beruhte die Erstattung auf der Aufhebung der vZTA durch das Urteil des BFH VII 335/64, das die vorgenommene Tarifierung als unzutreffend ansah.

Das HZA kann mit seinem Argument, der Gesetzgeber habe § 23 ZG absichtlich in der Aufzählung des § 111 Abs. 2 FGO ausgelassen, nicht durchdringen; § 111 FGO ist aus der Reichsabgabenordnung mit unwesentlichen redaktionellen Änderungen übernommen worden. Dabei war das Bedürfnis nach einer inhaltlichen Änderung der Vorschrift noch nicht in Erscheinung getreten. Es ist deshalb, wie das FG fehlerfrei erkannt hat, davon auszugehen, daß eine Lücke im Gesetz vorliegt, soweit § 111 Abs. 2 FGO die vZTA nicht erwähnt. Diese Lücke hat das FG in rechtsmethodisch nicht zu beanstandender Weise ausgefüllt. Auch eine vZTA bestimmt für in der Folge zu erlassende Steuerbescheide mit bindender Wirkung eine wesentliche Grundlage, nämlich die Tarifierung. Bei einer Aufhebung der vZTA durch rechtskräftiges Urteil steht fest, daß die auf der vom Gericht nicht gebilligten Tarifierung beruhenden Abgabenfestsetzungen ganz oder zum Teil nicht rechtmäßig waren, so daß insoweit ihre Berichtigung geboten ist. Insofern gleicht der Fall der Aufhebung der vZTA dem der Aufhebung der in § 111 Abs. 2 FGO genannten Grundlagenbescheide.

Der Einwand des HZA, die die Abgabenbescheide betreffenden Streitsachen seien nicht rechtshängig gewesen, kann nicht durchgreifen. Zu der Rechtshängigkeit ist es nicht gekommen, weil das HZA die Einspruchsentscheidungen aussetzte. Daß dies mit Einwilligung der Klägerin geschah, kann nicht nachträglich zu deren Ungunsten vorgebracht werden. Das muß auch für die Zollbescheide gelten, die vor Ergehen der vZTA erlassen wurden. Offensichtlich hat das HZA insoweit über die Einsprüche nicht sofort entschieden und nach Beantragung der vZTA die Entscheidung über diese Einsprüche ebenfalls mit Einverständnis der Klägerin bis zur rechtskräftigen Entscheidung über die vZTA ausgesetzt.

Fundstellen

BFHE 1973, 295